一、遞延含義不同
收益表債務法以時間性差異為依據,將時間性差異對未來所得稅的影響看作是對本期所得稅費用的調整,使用“遞延稅款”概念,其借方餘額和貸方餘額分別代表預付稅款和應付稅款,在資產負債表上作為一個獨立項目反映;資產負債表債務法是從暫時性差異的本質出發,分析暫時性差異產生的原因以及對期末資產負債的影響。
資產負債表債務法採用“遞延所得稅資產”和“遞延所得稅負債”概念,大大拓展了“遞延稅款”的含義,更具有現實意義,是資產負債表中一項資產或負債的確認,及該企業預期收回或清償資產或負債的賬面金額,如果能使未來稅款支付額大於或小於這種收回或清償從會計角度應納稅金額,則要求企業確認為一項遞延所得稅資產或負債,產生的原因在於資產或負債的與該資產或負債的計稅基礎不一致。
在資產負債表中,所得稅資產和所得稅負債應當與和負債分別列報,遞延所得稅資產和遞延所得稅負債應與當期所得稅資產和當期所得稅負債區別開來。
二、核算基礎不同
所得稅會計研究的是按照會計計算的與按照稅法計算的之間的差異進行會計處理的方法。收益表債務法從收入和費用的標準與稅法確認標準的差異出發,將稅前會計利潤與應稅所得之間的差異劃分為與時間性差異,時間性差異是指由於稅法與會計在確認收益、費用或損失的時間不同而產生的稅前會計收益與應稅收益的差異,所反映的是當期差異,時間性差異強調差異的形成以及差異的轉回對本期的調整;而資產負債表債務法從資產與負債的確認出發,採用取代了時間性差異。
暫時性差異指資產或負債的與其賬面金額之間的差異,強調差異的內容及對期末資產負債的影響,所反映的是累計差異。故稱二者的核算基礎不同,收益表債務法以時間性差異為依據,將時間性差異對未來所得稅的影響看作是對本期所得稅費用的調整。而資產負債表法是從暫時性差異的本質出發,分析暫時性差異產生的原因以及對期末資產負債的影響。
三、核算的範圍不同
收益表債務法以時間性差異為依據,而資產負債表法是從暫時性差異出發,時間性差異和暫時性差異核算的範圍是不同的。所有的時間性差異都是暫時性差異,而暫時性差異除了包括時間性差異,還包括非時間性差異。主要包括:
第一,、或合營企業沒有向分配全部利潤;
第二,重估資產而在計稅時不予調整;
第三,的購買成本,根據所取得的可辨認資產和負債的分配計入這些可辨認資產和負債,而在計稅時不作相應調整;
第四,作為報告企業整體組成部分的國外經營主體的和負債以折算;
第五,資產和負債初始確認的賬面金額不同於其初始計稅基礎。
導致二者範圍不同的原因在於以上這些項都是對資產或負債進行直接調整而導致的資產和負債的賬面金額與其稅基之間的差異造成的,對於這部分差異的稅收結果,資產負債表債務法在其產生的當期就予以確認為或,並在以後各期轉回。但由於這部分差異不是時間性差異,因而按收益表債務法核算,反映不出這部分差異的未來稅收影響,只作為永久性差異,直接計入當期損益,而不影響以後。這樣,兩種方法核算下的本期及以後各期的遞延所得稅負債或遞延所得稅資產及所得稅費用的金額均不相等。
四、核算觀念不同
資產負債表債務法從資產負債觀出發,認為每一項交易或事項發生後,應首先關注其對資產負債的影響,然後再根據資產負債的變化來確認收益(或損失)。所以資產負債表債務法認為,的首要目的應是確認並計量由於會計和稅法差異給企業未來經濟利益流入或流出帶來的影響,將核算影響企業的資產和負債放在首位。而收益表債務法從收入費用觀出發,認為首先應考慮交易或事項相關的收入和費用的直接確認,從收入和費用的直接配比來計量企業的收益。我國過去對企業評價一般強調利潤指標,核算觀念更多地側重收入費用觀。但是隨著我國經濟環境的變化和與國際趨同,收入費用觀逐步被更為科學的資產負債觀所取代。此次在新準則中明確指出核算採用資產負債表債務法,可以說是我國在制定會計準則和中由收入費用觀向資產負債觀轉變邁出了極大的一步。
五、核算的程序和方法不同
收益表債務法下,所得稅計算公式為:當期所得稅費用=納稅所得X適用稅率±遞延稅款。在資產負債表債務法下,暫時性差異所反映的是累計的差額,而非當期的差額,首先根據暫時性差異計算出期初和期末的遞延所得稅負債(或資產),然後倒擠出本期所得稅負債(或資產)。其計算公式為:當期所得稅費用=本期應交所得稅+(期末遞延所得稅負債-期初遞延所得稅負債)一(期末遞延所得稅資產-期初遞延所得稅資產)。由於收益表債務法已被大家所熟悉,這裡重點介紹資產負債表債務法的會計處理。
(一)虧損彌補的所得稅會計處理
我國現行稅法允許企業虧損向後遞延彌補五年,舊制度關於所得稅處理規定中對可結轉後期的尚可抵扣的虧損,在虧損彌補當期不確認所得稅利益。新準則要求企業對能夠結轉後期的尚可抵扣的虧損,應當以可能獲得用於抵扣尚可抵扣的虧損的未來為限,確認遞延所得稅資產。一般稱之為當期確認法,即後轉抵減所得稅的利益在虧損當年確認。使用該方法,企業應當對五年內是否能在以後經營期內的應稅利潤充分轉回作出判斷,如果不能,企業不應確認。
(二)暫時性差異的會計處理
暫時性差異會計處理的步驟為：
步驟一,根據稅法規定以稅前會計利潤為基礎來確定應納稅所得額,計入“-所得稅”。應納稅所得額=稅前會計利潤+納稅調整增加額-納稅調整減少額。納稅調整增加額和納稅調整減少額都是由於會計和稅法在計算收益、費用或損失時的口徑不同而產生的。例如,按會計制度規定核算時不作為收益計入,但在計算應納稅所得額時作為收益需要交納所得稅。
步驟二,根據資產和負債計稅基數與賬面價值的不同,來確定或可抵減暫時性差異。
步驟三,根據應納稅或可抵減暫時性差異來計算確定並計入“遞延所得稅負債”或“遞延所得稅資產”。
步驟四,根據“遞延所得稅負債”或“遞延所得稅資產”來調整“所得稅費用”。當期所得稅費用=本期應交所得稅+本期發生的遞延所得稅負債一本期發生的遞延所得稅資產
在採用資產負債表核算遞延所得稅時,如果預計轉回期的稅率能夠合理確定,發生時按預計轉回期的稅率核算。另外,不論發生或是轉銷期間,如果稅率變動,均應按變化後的稅率進行調整。
例如：某企業從2006年12月31日購入價值15000萬元的設備,預計使用期5年,無殘值。會計採用折舊,稅法採用計提折舊。2007年和2008年的所得稅稅率為40%,從2009年起適用的所得稅稅率改為30%。假定各年稅前會計利潤均為5000萬元,無其他納稅調整事項。
步驟一,確定各年應交所得稅,如下表。單位:萬元
注：其中②是由於會計和稅法折舊方法的不同而產生的納稅調整數。
步驟二、步驟三,確定應納稅暫時性差異,並確定遞延所得稅負債本期發生額,如下表。單位:萬元
(三)期末處理
對於所確認的遞延所得稅資產,要求在每一個,企業應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果企業未來期間不可能獲得足夠的應稅利潤可供抵扣,應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。
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