作者系智慧源（深圳）管理顧問股份公司諮詢顧問
【本文看點】我們都知道，在很多房地產企業為能很快的進行回籠資金，有一個常規的做法就是利用我們大眾消費者的心裡活動進行營銷，大部分都會有一些“贈送”活動，例如冰箱、家電、裝修，生活日用品等。這其中經常會有兩種現象 ：一是在簽訂售房合同時明確為贈送冰箱或熱水器;還有一種情況對客戶或住戶在節假日贈送小禮物，如食用油、米等，本文就其贈送物品時涉及增值稅處理進行淺析。
1 實說案例
情況一：甲公司為房產企業，甲在2017年暑期為了能夠加快售房速度而採用了促銷，規定只要在要求的時間內進行籤購房合同的業主，將贈送某著名品牌家電冰箱一臺（一般納稅人）。
有觀點認為，在“營改增”後，財稅〔2016〕年36號延用了之前混合銷售的政策。那銷售房產同時涉及貨物贈送是否屬於混合銷售行為呢?從混合銷售定義來看，只涉及貨物與服務。而銷售不動產、銷售無形資產、銷售服務屬於“營改增”後三項不同的應稅行為，銷售不動產不屬於銷售服務，也就是說案例中的情形不屬於混合銷售行為。
筆者認為上述觀點存在誤區，對於贈與行為，《中華人名共和國合同法》第一百八十五條規定，贈與合同是贈與人將自己的財產無償給予贈人，受贈人表示接受贈與的合同。這就意味著在贈與這種民事行為中，贈與人依約無償轉移其贈與物的所有權於受贈人，受贈人取得贈與物的所有權不必向贈與人支付相關的對價。但是在“買一贈一”的模式下，消費者必須先承擔購物並支付的義務，然後才享有“贈一”的權利，這一點與贈與合同要求的無償轉移與物要求明顯不符，實質上是商家以實物贈與的形式促銷，消費者對贈品雖未支付錢款，但是贈品的成本實際已經融入付費商品中，並通過購買付費商品實現了贈品所有權的轉移。房地產開發企業銷售房屋贈送冰箱，其主要目的為銷售住房。購房者統一支付對價，可參照混合銷售的原則，按銷售不動產適用稅率申報繳納增值稅。
根據《增值稅暫行實施細則》第四條規定，強調“無償”贈送屬於視同銷售貨物，而上述情況是一個捆綁式的經濟行為，不買房自然就沒有送冰箱的行為，因而認為這種行為不屬於嚴格上的“無償贈送”而是有償贈送。贈送的冰箱不屬於增值稅暫行條例規定的“購進的貨物無償贈送其他單位或者個人”情形，不能視同銷售。一般來說，贈送行為是作為企業銷售合同的附屬條款，也就是說一份銷售合同裡包含二項業務：銷售不動產、贈送冰箱。“贈送”是基於“銷售不動產”之上，沒有“銷售”就沒有“贈送”。因此該贈送並非無償贈送，是不用視同銷售。
也有觀點認為，財稅〔2016〕年36號同時也規定，納稅人兼營銷售貨物、服務、無形資產或者不動產，適用不同稅率的，應當分別核算適用不同稅率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。從該規定來分析，案例中情形銷售不動產及贈送冰箱的行為，屬於房產企業的兼營行為。該項業務可以拆分：銷售冰箱和銷售不動產。
但甲企業財務人員認為，上述處理不符合實際操作。現行的銷售合同是網上備案，由於總合同價為固定，意味著房地產管理部門辦理房產權證就以此作為轉讓價格，同時也是購房者辦理契稅的計稅依據。按此房產企業在開具不動產發票金額只能合同上金額，因此，前面分析贈送的冰箱確認收入，在實際操作中會碰到問題。
2 筆者觀點
筆者認為，應按照《國家稅務局關於確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）第三條規定，在賬務上將實際收到的銷售金額，按照銷售貨物和隨同銷售贈送貨物的公允價值的比例來分攤確認其銷售收入，同時應將銷售貨物和隨同銷售的貨物品名、數量，以及按各項商品公允價值的比例分攤確認的價格和金額在同一張發票上註明。對於隨同銷售贈送的貨物品種較多，不能在同一張發票上列明贈送貨物的品名和數量的，可統一開具“贈品一批”，同時需開具《隨同銷售贈送貨物清單》,並作為記賬的原始憑證，這樣我們就可以把房款以及增值稅等問題都裹在一起解決。
並對此詢問了當地的安徽國稅局政策解疑：房地產開發企業“買房送裝修、送家電”徵稅問題，房地產開發企業銷售住房贈送裝修、家電，作為房地產開發企業的一種營銷模式，其主要目的為銷售住房。購房者統一支付對價，可參照混合銷售的原則，按銷售不動產適用稅率。
3 節假日贈送視同銷售
情況而：甲房產公司在國慶節贈送給購房客戶，每戶一壺食用油、一箱水果，這種情況的贈送禮品應怎麼處理呢，要不要繳納增值稅呢？
這點大家的意見都是比較統一的，因為贈送禮品應視同銷售確認銷項稅額，符合稅法規定。根據《增值稅暫行條例實施細則》第四條規定，將自產、委託加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物。
根據以上規定，甲企業將購進的貨物無償贈送客戶，應視同銷售。第十六條規定，納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低並無正當理由或者有本細則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：
(一)按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;
(二)按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;
(三)按組成計稅價格確定。
甲企業無最近時期銷售該禮品的行為，因此應根據第二順序確定該視同銷售的銷售額，按照銷售該禮品的納稅人的銷售價格作為視同銷售的價格。
綜上所述，房地產企業賣房同時送家電、贈送禮品，屬於混合銷售行為，按照銷售不動產適用稅率繳納增值稅。房地產企業促銷活動中免費送家電、禮品，按照兼營行為，分別按照銷售不動產、銷售貨物適用的稅率計算繳納增值稅。
另外房地產企業賣房同時送家電、贈送禮品，不徵收個人所得稅；如果房地產企業在業務宣傳、廣告等活動中贈送家電、小禮品，應依法繳納個人所得稅，稅款由贈送禮品的房地產企業代扣代繳。
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