解讀｜稅務部門征費及連鎖改革的衝擊分析

“醫”“保”對話論壇(第12期)

主題：重特大疾病補充保險的建設與發展

地點：寧夏 銀川

關注

作者：鄭秉文 全國政協委員，中國社會科學院世界社保研究中心主任

在改革開放40週年之際，中央公佈了《國家機構改革方案》，決定將五項社會保險費全部轉由稅務部門徵收。今年7月20日，中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發了《國稅地稅徵管體制改革方案》，明確要求從2019年1月1日起，將城鎮企業職工五項社會保險費（養老、醫療、失業、工傷和生育保險）交由稅務部門統一徵收（本文的研究不包括城鄉居保和新農合）。一個月來，報章媒體連連對稅務徵繳社保費和企業將要面臨的負擔進行分析報道，吸引了眾多眼球。

目前徵繳現狀：

稅務徵繳為啥引起社會強烈反響？

本來，稅務部門參與社保費的徵繳已有十幾年的歷史。以2016年的情況為例，從34個省份（包括計劃單列市等）的分佈來看，稅務部門徵繳的有19個，社保部門徵繳的15個；在稅務部門徵收的省份中，基本養老保險費是完全由稅務部門徵收的，但個別城市的靈活就業人員和無僱主個體工商戶則留給了社保部門來徵收。從徵繳數量來看，稅務部門與社保部門的徵繳大約各佔一半左右，但稅務部門徵收額略少於社保部門。以2013年為例，社保部門徵收企業養老保險費9167億元，佔全國徵繳收入的53.8%；稅務部門徵收企業養老保險費7883億元，佔全國徵繳收入的46.2%。

那麼，為什麼在這個時點上稅務徵收突然引發企業恐慌和媒體的關注呢？原因主要有三：

一是此次徵繳體制變動是國務院機構改革的結果，明確規定社會保險費交由稅務部門統一徵收，目的是“為提高社會保險資金徵管效率”，在企業看來，這就提高了社保費的徵收力度，甚至將之視為某種“稅”的性質；

二是稅務部門更加了解企業的工資發放總額等財務情況，社保費的徵繳基數和額度將會由此“自動生成”，逃費的可能性幾乎不存在了，而以往雖然有一半省份也是由稅務徵繳，但那屬於“代勞”，繳費事務仍由社保部門負責統管，繳費基數與繳費額度的核定由社保部門執行，但現在不同了，稅務部門相當於“全責徵繳”，這標誌著社保部門負責徵繳的“分徵”體制正式退出歷史舞臺，由稅務部門“代徵”的徵繳體制正式建立；

三是近來追繳社保費的消息不斷披露，江蘇常州對某企業欠繳10年的社保費進行追繳，黑龍江、安徽、河南、湖北、四川等開始追繳以往的社保費。上述三個原因是導致近來社會和企業對徵繳體制改革密切關注的主要原因，因為大部分企業認為，這必將加重企業的成本，企業的“冬天已經來臨”，甚至，有些企業已經開始裁員。

2016年社會保險費由社保部門和稅務部門分別徵收的情況 資料來源：作者調研數據 注：2017年以來情況有些變化，有些省份轉交稅務部門徵繳，例如河南由社保部門轉交給稅務部門

制度可持續性：

社會保險費每年到底減收多少？

“代徵”體制的本質是社會保險費收支兩條線，提高社會保險規模的趨勢是必然的，因為在“分徵”體制下，稅務部門既是納稅人的服務部門，也是稅收執法的執法部門，具有法律的強制力，它只須照章辦事，依法徵繳，僅憑單方意志即可實施。那麼，稅務部門徵繳能帶來多大的社保費增幅？這首先要看現在社保制度的實際徵繳額與理論值之間的“差”是多少。這幾天有兩家金融機構的投研部門分別發佈了各自的研究報告，其中，一個研究報告對2017年的測算結果認為，五險基金在繳費基數規範化之後可增加社保徵繳收入7000億元另一家的研究報告認為，2017年五險基金收入差額將近2萬億元，即增收規模2萬億元。

那麼，目前每年到底社會保險費少收入多少呢？兩年前在養老保險頂層設計徵求意見會上我發言時就給出測算結果，僅就城鎮企業職工基本養老保險這一項，每年至少減少收入1/3，那天我以2013年為例做了測算。2013年國有單位平均工資是52657元，城鎮集體單位38905元，當年的繳費人數是2.41億；考慮到自僱者參保的因素，這裡將當年的平均工資基數“拉低”設定為40000元，這樣，費基就應是9.64萬億元，繳費收入應為2.7萬億元，但當年真實的“正常繳費收入”僅為16761億元，這就說明2013年至少有1/3沒有收上來。那天我還以2013年北京市的徵收情況予以對比，推算的結果與全國的情況差不多：根據官方統計，2013年北京養老保險徵繳收入1131.14億元，參保繳費人數1091.30萬人，人均繳費10365.07元；當年全市職工平均工資為70516.5元（其中，非私營單位就業人員年平均工資93006元，私營單位就業人員年平均工資48027元），即每個參保人平均繳費率僅為14.70%，比28%的法定費率將近少了一半。同樣考慮到自僱者繳費率低於28%，由此推算，北京市養老保險收入至少也有1/3沒收上來。

今天回過頭來測算2017年，在考慮到私營單位工資低於非私營單位的因素之後，當年的費基至少應是18萬億元，但當年的實際徵繳收入只有3.34萬億元，而應繳應收的數額至少應為5.00萬億，即2017年少收了1.70萬億，意味著2017年至少也少收了1/3。這兩個年度的測算均考慮到了全國參保人的工資水平（私營經濟）、參保人結構（大約有1/4的繳費者是靈活就業人員只繳納20%）等其他所有因素，測算結果相差無幾。經過推算，1998年以來每年均少收入1/3，10年全國城鎮職工基本養老保險少收入總計約12萬億元。

城鎮企業職工養老保險從1997年制度統一之日起就離不開財政補貼，從1998年轉移支付的24億元，到2017年的8004億元，20年總共累計補貼了4.1萬億元，而目前城鎮企業養老保險基金累計結餘只有4.4萬億，說明目前的存量基本都是財政補貼轉換而來的。如果沒有財政介入，3000億的結餘只夠支付一個月的。

從統一制度算起，養老保險只有暫短的20年曆史就離不開財政補貼，這在世界各國是十分罕見的，相較之下，美國1935年、加拿大1966年建立的制度，至今未曾有一塊錢的財政介入。

對財政補貼的原因，幾乎所有學界和官方人是都將其解釋為是政府沒有支付“轉型成本”的結果，這個解釋顯然是錯誤的。理論上講，中國養老保險的制度設計需要支付兩個“轉型成本”：一是建立個人賬戶需要轉型成本，但事實上絕大部分賬戶都是空的，“轉型成本”已經“省卻”；二是制度從建立之日起就將當時已經退休的“老人”負擔起來，支付給他們的養老金也是轉型成本，但事實上，這個轉型成本已經由工作一代的參保人通過支付很高的費率予以解決。

就是說，兩個轉型成本里，一個是由於制度目標沒有實現而已經“省卻”，一個是有當代參保人“替”政府支付了。這個判斷的佐證有兩個：一個是從制度建立那天起，繳費率就是28%，而在不負責支付已退休者養老金的制度裡，其繳費率曲線是一條從很低費率起步逐漸向右上方長延伸的達30年左右的漫長曲線。另一個佐證是1997年統一制度至今已有21年，考慮到當時退休年齡較早，估計再有10年左右，這代人由於自然規律的原因就會全部退出這個制度，但可以確信的是，如果制度不改革，屆時財政補貼還是離不開的。因此，將4.1萬億的財政補貼視為是政府對轉型成本的支付，這個判斷是錯誤的。

基於上述分析，養老保險可持續性的主要威脅是制度收入能力很差，每年大約有1/3繳費沒徵收上來，這是問題的關鍵。此外，還有一個基金流失的估算辦法，即根據目前的替代率與贍養率的參數來推算“實際繳費率”，其結果是目前的“實際繳費率”只相當於15.3%，（繳費率=替代率*贍養率，15.3%=45%*34%），大大低於28%法定費率，這說明之前每年減收社保費大約1/3的判斷是十分保守的，每年應收未收的繳費數額很可能接近1/2。

“基數之痛”：

社會保險費減收的主要原因在哪裡？

為什麼養老保險的實際繳費收入值與合規繳費的理論值差距這麼大？主要原因有三：

一是個別沿海發達省份的僱主繳費比例從未按照國家規定的法定費率20%來徵繳。我國企業職工基本養老保險繳費的法定費率是個人繳納相當於個人工資的8%，僱主繳納20%。但由於發達省份吸納了大量的外來務工人員，導致其制度贍養率大大低於其他地區，比如，廣東省只有10.2%（10人養一個），全國平均是34.9%（3人養1人），浙江的制度贍養率是17%，而黑龍江則高達72.8%（1.4人養1人）。贍養率低的省份如果按法定費率徵收，必將基金積累驟增。為此，廣東等省份僱主繳費率從未按法定費率徵繳，2010年規定將費率高於16%的降低為16%，低於12%的調整為12%，2011年將費率高於15%的調整為15%，低於13%的調整為13%；浙江省2009-2012年將養老保險費率從20%下調至14%。從局部看，廣東和浙江等發達省份減低費率的做法是理性的，因為投資體制沒有建立起來，存銀行利率只有2-3%，收繳的基金越多，儲備規模越大，貶值就越多，且不利於招商引資。但從全國的範圍來看，這就必然減少制度的收入規模。以2017年為例，全國範圍由於降低費率導致的“流失”基金應該超過百億元；過去的10年裡由於降低費率導致收入減少的估算值應接近千億元。

二是“斷保”人數逐年增加。10年前的遵繳率大約90%（即實際繳費人數佔登記參保人數比例），而最近幾年逐漸降到了80%，就是說，每5個參保人就有1人不繳費。導致“斷保”的原因較多，比如，經濟下行壓力加大，企業效益不好等。但是實地調研結果顯示，很多靈活就業人員繳費年限到了15年的最低繳費年限就自動停止繳費了，1997年制度統一至今，繳費年限超過15年的人數逐年增加，這是導致斷保人數逐年增加的原因之一。以2017年為例，全國斷保人數將近5500萬人，斷保金額達5300億元。在過去10年裡，斷保導致的收入流失高達2.6萬億元。

三是繳費基數嚴重不實，這是導致減少制度收入的主要來源和主要原因。由於基數問題較為複雜，下面予以詳述。繳費基數各地執行的政策存在較大差距，是養老保險基金減少的主要因素。這裡主要分析的是僱主繳費基數嚴重不實存在的幾個“痛點”。

“基數之痛”一是繳費基數的確定在政策規定上存在不一致的地方，執行過程中也存在較大差異性。2006年發佈的關於繳費基數的文件依然生效，它規定參保單位繳費的基數既可以是職工工資總額，也可以是職工個人繳費工資總額基數之和，可以二選一，但在全省區市範圍內應統一為一種核定辦法。而2011年生效的《社會保險法》則規定，用人單位應按本單位職工工資總額的比例繳納養老保險費，職工按照國家規定的本人工資的比例繳納基本養老保險費。於是，在具體執行中，各地與各用人單位對基數的確定在理解上、執行上都存在較大差異性。尤其是，職工個人的繳費基數是一個標準，而僱主繳費基數是另一個標準，僱主均按照有利於本單位實際情況的標準來選擇執行。

“基數之痛”二是計算繳費基數的具體項目十分複雜，在具體執行中存在一定困難。2006年關於繳費基數的文件規定，工資總額是指直接支付該全部職工的勞動報酬總額，包括在崗工資總額、不在崗職工生活費、聘用和留用的離退休人員的勞動報酬等，他們均應列入工資總額的計算範圍。該文件據此給出的計算繳費基數的具體項目為8大類（計時工資、計件工資、獎金、津貼、補貼、加班加點工資、其他工資、特殊項目構成的工資）、31條、177項目列舉，可謂細緻至極，例如，包括洗理衛生費、房改補貼、護士護齡補貼、體育運動員補貼、下屬單位給本單位職工發放的現金或實物、車隊承包費歸己部分等。對不列入繳費基數的項目歸納為17大類，列舉項目多達30多種，例如，支付給從保安公司招用的人員的補貼、出差補助和誤餐補助、工作服和手套等勞動保護用品、計劃生育補貼等。該文對工資總額計算口徑、繳費基數具體項目和不列入繳費基數項目的描述篇幅字數將近4500字。如此繁雜的列舉在具體執行中必將遇到較多困難，例如，聘用和留用的離退休人員的勞動報酬計入工資總額必將抬高企業成本，而這些群體是無須繳納社會保險費的；再如，十多年後的今天又產生了一些新的就業形態，“列舉法”難以窮盡可以列入與可以不列入繳費基數的項目清單，這必將為企業的道德風險留下較大的爭議和博弈空間。

“基數之痛”三是有些地區的養老保險繳費基數下限低於國家有關規定，甚至低於醫療保險的繳費基數。根據國家有關規定，繳費基數原則上以上一年度本人月平均工資為基礎，在當地職工平均工資的60%——300%的範圍內進行核定。這個繳費基數的上下限符合國際慣例，目的是為了維護社會保險的公平性。但為了減少企業負擔，很多地區的繳費下限都低於60%。由於各地差異很大，本文以北京市為例予以分析。北京市公佈的2018年使用的上年社平工資是8467元/月，101604元/年，其中，養老和失業保險的基數下限設定的是40%即3387元/月，而工傷、醫療和生育保險設定的是60%即5080元/月；由此，僱主的養老保險繳費金額上限是4826.19元/月，而下限只有643.53元/月（19%/月）。其實，即使40%的繳費基數下限也是近10年來的事情，2007年4月之前，北京市養老保險繳費下限始終低於40%。例如，1998年7月至2007年3月，最高年份的繳費基數下限只有31.5%，最低的年份是21.2%，平均大約只有25%左右。

1998-2008年北京市養老保險繳費最低下限 資料來源：北京市人社部官網

“基數之痛”四是靈活就業人員養老保險的繳費基數檔次數量多於醫療保險，可操作空間較大。以北京市為例，養老保險有3個檔次可供選擇，他們分別是社平工資的100%、60%和40%，而醫療的繳費基數只有1個即社平工資的70%，繳費比例是7%。於是，養老保險的基數“彈性”和“可操作空間”大於醫療保險，其實，醫療保險的繳費基數本來就已經“打折”了，但養老保險的基數比醫療還要低。本來，繳費基數下限是為低收入者設定的，比如，對城鎮職工來講，某企業新入職員工的工資是3000元/月，低於40%的社平工資3387元/月，但其養老保險也須按3387元/月來繳納。對於廣大的介於社平工資40%至300%即3387元/月至25401元/的職工來講，按規定則應根據其個人實際工資水平作為基數來繳納，但是，除大部分國有企業之外，絕大部分企業則通過種種方式選擇了繳費的最低檔，大大低於醫療保險的繳費基數。對靈活就業人員來講，由於其真實的工資收入難以“考證”，絕大多數人也選擇了最低繳費檔，比醫療保險繳費基數低了30%。

“基數之痛”五是基數每年上調導致產生社會抱怨和牴觸情緒。這裡還以北京市為例。

2008-2018年北京市社平工資及其增長率（%） 資料來源：北京市人社局官網

上述分析顯示，養老保險在五險繳費中佔大頭，2018年北京市僱主五險的繳費比例是30.8%（養老19%，醫療10%，失業0.80%，工傷0.20%，生育0.80%），於是，養老保險繳費基數就自然成為企業發生道德風險的主要目標，成為養老保險基金減收的主要根源。據日前某“白皮書”披露的數據，繳費基數合規的企業僅佔全部參保企業的24.1%。這說明絕大多數企業都在基數上“做文章”。

從社會保險費徵繳現狀可看到，中國社保制度存在兩個“制度頑疾”，這是任何其他國家社保制度所不存在的。

“制度頑疾”之一：

為啥養老保險是“交易型制度”而非“法治型制度”？

中國社保制度是“交易型”制度，而不是西方式的“法治型”制度。由於法制環境和制度設計等許多原因，4個層次的博弈現象誘發的“交易行為”滲透在制度的方方面面。

二是地方與中央的博弈幾乎無處不在，制度性交易成本較大。由於統籌層次主要以市縣為主，全國有上千個統籌單位，他們的經濟發展水平、工資水平和制度贍養率等存在較大差別，導致其基金可持續性存在較大差別，因此，在縣市與省裡、省裡與中央存在著縱向的多層級博弈，在費基、費率的確定、調整待遇的財政補貼等許多方面存在著“討價還價”現象，甚至在做實個人賬戶試點、基本養老保險基金參與全國社保基金理事會受託投資運營等過程中，各省均採取自願報名的“交易型”方式。

三是企業與政府存在較大的博弈空間，企業為控制成本不得不“跑部”與主管部門進行“交易”。企業以多種“特殊情況”為由在工資總額、繳費基數、繳費比例等方面尋求空間申請優惠政策，有些企業為降低社保成本製造兩套臺賬。據報道，有些省份的經濟開發區或特區甚至為外商企業申請社保繳費的“豁免期”。

四是參保人與社保制度進行交易的行為滲透在方方面面，從新農保（目前是城鄉居保）到城鎮企業職工基本養老保險，從職工參保人到靈活就業者，每個群體都在與制度進行博弈或發生交易。例如，原新農保提供5個繳費檔次，90%的參保人選擇的是100元/年的最低檔；目前的城鄉居保提供多達十幾個檔，大多數選的是低檔；企業職工幾乎很少有人合規繳費；對大部分靈活就業人員來說，其“自願性質”的制度設計，“交易行為”就更為明顯，他們大多數選擇最低繳費基數，並在達到15年最低繳費年限就停止繳費，進入漫長的退休金“等待期”。

追根尋源，養老保險的“交易行為”之所以與社保制度相伴相生，是因為制度設計激勵性較差，當期繳費與未來權益的聯繫鬆散，參保人對未來養老金沒有明確的預期。養老保險作為權益型制度，不同於醫療等其他保險制度可以當期受益，多繳多得的激勵相容機制沒有建立起來，參保職工和參保單位均將其視為“大鍋飯”。在這樣的制度設計下，作為理性人，參保人實現利益最大化的唯一做法就是成本最小化，按最低限繳費。於是，就形成了制度性的“全民交易”：

“交易”的目的是為了減少本地區、本部門、本人的繳費數額，具有明顯地方保護色彩並被視為“天經地義”，旨在保護地方和調動企業積極性，滿足招商引資的需要；

“交易”的行為主要發生在上下級政府之間、橫向各個部門之間、職工與單位之間、職工與單位聯合起來共同與政府進行“交易”。於是，職工、單位和各級政府的“三重道德風險”行為相互交織，病態的制度運行成為常態；

“交易”的性質是“道德風險”的結果，猖獗的“道德風險”充斥社保制度的各個環節，全民皆為“搭便車者”，嚴重敗壞了社保制度的生態環境，少繳費和低基數已經成為公開的秘密，很多地區都是由政府發佈文件確定並得到上級政府的批准或默許；

“交易”的結果是“搭便車”心理和現象普遍存在，“道德風險”導致“逆向選擇”，導致企業的實際費率與法定費率出現嚴重偏離，制度每年少收入1/3成為一種“自然狀態”，養老保險最終成為“公地悲劇”。

“制度頑疾”之二：

為啥養老保險的“實際費率”嚴重偏離“法定費率”？

中國養老保險存在兩個費率，一個是政策規定的“法定費率”即28%的繳費比例，一個是現實中使用的“實際費率”。“法定費率”在“名義上”很高，但全國範圍內從未合規繳納，名義費率自制度建立之日起就被束之高閣，而實際費率佔真實工資的比例很低。以供給側結構性改革前的2015年1月北京市為例，五險繳費比例合計為43.2%，住房公積金24%，企業年金9%，總計高達76.2%（+3元），其中，僱主繳費總計49.7%，職工繳費26.5%（+3元）。這裡尤以28%的基本養老保險繳費率為最，在世界各國中名列前茅。

2014年12月北京市五險等實際繳費率（工傷以最低的一類行業基準費率為例） 資料來源：作者調研數據

但是，正如拉弗曲線所揭示的，高費率未必能帶來高收入。在合意的臨界點之內，費率越高會帶來越多的制度收入，但超過臨界點，為控制成本，企業主不是裁員就是逃費，於是，拉弗曲線出現拐點，制度收入開始下降。這是“正常”情況下市場行為的制度收入與繳費比例的關係，這條曲線成“拋物線”狀，就是說，當費率超過“臨界點”時，企業將採取裁員減產的辦法降低企業成本，甚至最終關門停產。但是，在“交易型”社保制度下，當道德風險致使逃費已成為很普遍時，不逃費的企業主發現自己已經吃虧，就必然出現相互攀比現象，變相縮小費基和降低費率致使制度的徵繳收入出現斷崖式下跌。於是我們就得到了2個拉弗曲線圖，與“正常”的拉弗曲線相比，“交易型”制度下的曲線受到道德風險的扭曲，“拋物線”出現了“斷崖”，這就是養老保險費在徵繳過程中流失的那個部分。出現這個“斷崖”就是因為“道德風險”和“制度交易”的結果。這是中國社保制度長期以來存在的一個“特色”。

拉弗曲線與“交易型”社保制度下的曲線變形 資料來源： 作者繪製

變形的拉弗曲線告訴我們，“交易型”社保制度必然存在兩個“費率”。雖然法定的“名義費率”很高，但它只在研究中和國際比較時具有一定的“學術意義”，比如，在與北美和歐洲發達國家進行比較時可以看到，中國養老保險繳費率名列前茅，但在“現實世界”裡，中國的實際費率並沒有那麼高，這是公開的，也是“秘密”的，這次徵繳體制改革之所以導致出現企業恐慌，其根本原因就在這裡。當然了，這裡不包括那些合規繳費的國企。

稅務部門徵收：

社會保險費能增收多少？

就社保制度改革而言，社保部門交由稅務部門徵繳是一次重大體制改革，它果斷地一改持續近30年來的“雙重主體徵繳”的亂象，敢於“碰硬”，打破了1999年通過的《社會保險費徵繳條例》和2010年通過的《社會保險法》兩次“繞道走”的僵局，是一次制度進步；就社保制度建設來說，社保部門交由稅務部門徵繳的結果有利有弊，這是另外一個話題，說來話長，與本文無關，不予贅述；就社保基金徵繳來看，社保部門交由稅務部門全權負責將有可能提高徵繳規模，這是確定無疑的，因為與社保部門相比，稅務部門有“法定能力”對“交易型”制度的亂象進行校正，直至最終消滅一切“交易行為”，並且，具備“法定手段”促使“實際費率”逐漸逼近“名義費率”，甚至最終使之合二為一。換言之，中國社保制度 “交易性質的特徵”和“雙重費率的特徵”這兩個“頑症”有可能得以極大改變，社保費尤其是養老保險費將大幅增收，在繳費和徵收的環節上將逐步走向“法治型制度”。

在社保制度轉型之際，在面對眾多企業憂慮的關鍵時刻，稅務部門須考慮或回答兩個問題：一個問題是稅務部門全責負責徵收之後，“流失”的社保費能有多大幅度的增收？一個問題是面對企業即將激增的成本負擔應如何權衡和處理社保費增收與中央三年來反覆提出的降低實體經濟成本、降低制度性交易成本的關係？社保部門須考慮或回答的問題也有兩個：一個問題是增收上來的天量基金應如何處置、如何保持社會福利的最大化？一個問題是如何利用社保費徵收的機遇深化社保制度的供給側結構性改革、增強制度的激勵性並使之長效化？下文將逐一探討這幾個問題。

我們先探討第一個問題，稅務部門全責徵收社保費之後能增收多少社保費、能帶來其他什麼改變？這是一個較為複雜的問題。可以確定的是，稅務部門不可能把前文所述每年應收未收的1/3的“流失”基金全部徵收上來。

一是先看個別發達省份由於降低法定費率而“流失”的基金是否能足額徵繳到位。早在2017年6月，廣東省人民政府發佈文件規定：執行全省統一的企業養老保險單位繳費比例，凡是高於全省統一比例的，按照全省統一比例執行；低於全省統一比例的，原則上用3年時間逐步過渡至全省統一比例，待國家明確統一企業職工基本養老保險單位繳費比例後，再逐步統一到全國要求。2018年8月31日，廣東省人民政府再次發佈文件明確規定：執行全省統一的企業養老保險單位繳費比例，單位繳費比例高於14%的按14%執行。廣東省在一年多時間裡連發兩個文件，意味深長。但可以這樣判斷，作為執行部門的稅務機關對個別省份降低的費率能否令其提高到國家法定費率20%的水平，這是一個問號，因為這已經屬於“政治經濟學”的範疇，超出了稅務部門的執行範疇。

二是再看全國範圍的靈活就業人員和中小微企業僱員由於大規模“斷保”導致的“流失”基金是否能予以解決。

三是最後看全國各地由於繳費基數不實導致的基金流失是否有可能徹底解決。這是每年導致基金徵繳收入“流失”的大頭，但解決起來也較為複雜，稅務部門難有條件“一統天下”，將全國養老保險繳費基數完全“坐實”。目前繳費基數不實現象主要發生在三個層面：第一個層面發生在地方政府的身上，他們以發文形式將單位繳費基數下限人為地“拉低”，低於國家規定的社平工資60%以下。這些省份的這些做法在局部講是有一定道理的，它涉及到整體社保制度改革的政策配套問題，解決起來存在一些困難。例如，2017年廣東省規定企業養老保險繳費基數下限依據上年度城鎮單位在崗職工月平均工資和城鎮私營單位從業人員月平均工資的加權平均值的60%來確定，這就意味著低於國家的相關規定；再如，2017年廣東省城鎮個體工商戶和靈活就業人員繳費比例僅為20%，這就大大低於國家的相關規定。第二個層面發生在職工個人身上，在正規部門裡，絕大部分非公經濟主體的職工個人繳費8%的工資基數都是瞞報不實的，他們沒有按照個人真實工資水平作為基數進行繳費，但絕大部分企業僱主對其或是睜眼閉眼，或是合謀與之，尤其對那些廣大的經濟效益不好的中小微企業和服務行業來說，大部分為現金交易，僱員的勞動關係模糊，僱員的平均工資水平本來就不高，基本在當地社平工資附近上下浮動，既存在一定的測算難度，也涉及到基層群眾的疾苦和社會穩定，且“道德風險”的“識別成本”和“徵繳成本”都很高，情況較為複雜。第三個層面發生在企業主身上，且主要發生在“規模以上工業企業主”和“規模以上商業企業主”的身上，他們是正規部門的主力軍，具有較為完備的報稅系統和穩定的銀行財務往來，稅務部門對這部分企業“坐實”繳費基數，無論是單位繳費部分，還是職工個人繳費部分，都有優勢，可操作性較強，且“道德風險”的“識別成本”和“徵繳成本”都不高，只要將其每月的報稅資料與工資進行對比，真實的繳費工資便會立即顯現。所以，真正對此次徵繳體制改革產生恐慌的也是這部分企業主。

綜上，稅務部門負責全責徵繳之後將面臨四種不同情況：一是有些社保費在短期內依然難以徵收上來，需要時日進行高層協調和相應地配套政策出臺，這主要是指地方政府以發佈文件的形式降低費率和繳費基數下限導致的應收未收的繳費收入；二是有些社保費即使在長期內也收不上來，這主要是指規模龐大的靈活就業人員和中小微企業僱員“斷保”導致“流失”的基金收入，稅務部門對此力不從心；三是有些情況存在一定的徵收困難，這是主要指效益不好和工資收入水平低的企業僱員個人8%的養老保險費，他們的繳費基數“坐實”之後將有可能明顯減少當期工資收入，影響他們的生活，因為這部分群體工資的邊際效用較高。這部分企業的單位繳費也在生存的“臨界點”上，邊際成本非常敏感，略有提高便會涉及到企業的生死存亡；四是有些繳費流失完全可以徵收上來，主要是指規模以上企業商業的單位繳費部分和職工個人繳費部分，他們的基數可以完全“坐實”，這是稅務負責徵繳之後可以明顯大幅增收的主要來源，因為這些企業擁有完備的報稅系統和持續的銀行往來，稅務部門只要將其與基數進行比對即可“坐實”他們的真實工資。重要的是，這部分企業在“坐實”基數之後壓縮了企業利潤空間，甚至威脅到一些企業的生存問題。

因此，稅務部門負責徵繳之後應對不同情況採取不同的態度和對策：對第一、二種情況需政策面的協調；對第三種情況需要對裁員壓力、就業壓力、輿論壓力和社會穩定等各種壓力進行權衡，尤其在中美貿易摩擦日益加劇的背景下，應謹慎從事，尋求“臨界點”；對第四種情況需多做政策解釋並提供政策預期。

從前文對全國養老保險費徵繳的違規減收量化來看，剔除各種因素之後，保守估算的結果是，稅務部門負責徵繳帶來的增收規模應略小於年度基金收入流失規模的理論值，即大約應在年度增收的1/4至1/3的某個區間。以2017年為例，稅務徵繳導致的增收規模應在1.25萬億左右。

降費率大趨勢：

增收萬億的用途與目的是什麼？

如果按照估算的結果，稅務部門徵繳之後能多徵收上來萬億元以上基金，那麼，多徵收的基金用途是什麼？這是一個與社保制度改革緊密相連的問題，關乎社保制度改革的走向和十幾億人的福祉，茲事體大。

按目前各國改革的慣例，從理論上講，一般來說，調整制度參數以期增加繳費收入的目的和結果有三：提高替代率、形成資產池用於投資、降低繳費率。下面略加詳述。

第一，用於提高替代率的可能性。從國際案例來看，通過提高繳費率（或提高徵繳力度）來提高替代率的案例在過去幾十年裡幾乎是看不見的，因為人口老齡化趨勢嚴峻，基金可持續性逐年加大，提高費率的空間在很多國家已經很小，似乎只有加拿大是個例外。加拿大目前的替代率只有25%，不能滿足社會的需求。2016年加拿大開始制度改革，提高了2%的繳費，高收入群體提高了14%費基，替代率得以最終提高了8.33%。經過1年多的準備，提高的繳費形成獨立的資產池用於投資，這個制度於2018年1月1日正式運行。毋庸置疑，中國加強徵繳力度和改革徵繳體制的目的顯然不是為了提高替代率。雖然當初建立制度之初其目標替代率是58.5%，但事實上，這個目標從未實現過，總體態勢是一路下滑，從1998年的87.0%，下降到2002年的72.9%、2005年的57.7%、2011年的50.0%，只是近七、八年來，社會平均替代率大致穩定在45%左右。據人社部每年公佈的官方統計，以實際繳費工資為基數測算的替代率是67%左右，但這個“繳費替代率”僅具有“學術意義”，在現實生活中難以使用，因為它離老百姓的生活感受存在較大差距。在我看來，目前的社會平均替代率45%雖然既小於“目標替代率”，也小於“繳費替代率”，但卻是一個合意的替代率。這是因為，這個替代率水平是經過20年來所有參保人和參保企業集體“交易”的結果，這個交易過程在繳費率、贍養率和替代率的函數關係中（替代率=繳費率/贍養率）逐漸達成的一個“均衡點”。如果將增收用於提高替代率，企業將是不堪重負的，與幾十年來制度交易的結果是背道而馳的。因此，將增收用於提高替代率是不應該的，也是不可能的。

第二，用於建立一個資產池以期獲得超額投資回報率的可行性。老齡化將導致繳費率不斷提高，有些國家為“平滑”後代的繳費預期，“故意”提高費率來建立一個資產池進行投資，以期獲得超額回報率，用於未來繳費率不提高時出現的“窪地”和提高可持續性。例如，美國1985年養老保險基金只夠支付2個月的，1990年將費率提高到12.4%，基金積累基數不斷擴大，到2017年足夠支付3年的，其功勞來自投資收益，而12.4%的費率至今保持未變；再如，加拿大1995年費率為5.4%，1997年快速提高到9.9%，並快速形成一個資產池用於市場化投資，收益很好，1997年的基金結餘僅夠支付2年的，而2017年足夠支付7年的，重要的是，9.9%的費率將保持百年不變，可持續到2100年，極大降低了後代的負擔。日本和韓國先後採取這了個改革措施。但在中國，我們的投資條件還存在較多困難：雖然2017年初新建的投資體制開始運轉起來，但由此統籌層次很低，基金沉澱分散，現有的4.4萬億養老保險基金很難集中起來進入投資體制，兩年以來，簽署的投資合同額是5850億元，而實際到賬額只有3716.5億元，還不到存量的十分之一；如果再將增收的萬億存量用於投資，它將面臨這個同樣的投資僵局。因此，增收的基金用於投資在中國目前條件下是行不通的。

第三，用於降低法定的“名義繳費率”的必要性。這個做法在國際實踐中還從未有過先例，因為沒有任何一個養老保險制度像中國這樣存在兩個費率、兩個基數、兩個替代率，但是，在中國將其用於降低費率卻是一個非常現實、非常理想的“改革副產品”，降低費率是期盼十幾年的一個非常必要、甚至非常急迫的一個重大改革舉措。儘管大部分企業使用的是“實際費率”，它遠低於法定的“名義費率”，但畢竟還有24%的企業合規繳費，對這部分“老實”企業來講是不公平的，而對絕大部分使用“實際繳費”的企業來講，其違規繳費行為破壞了法治經濟的基本規範，玷汙了企業家精神，侵蝕了市場經濟的基本規範。通過增收基金將“名義費率”降至“實際費率”並與之重合起來，這是唯一的一個最佳使用歸宿，是十幾年來企業家們的期盼，是真正實現供給側結構性改革的重要契機，也是長期內提高企業競爭力和保持經濟可持續發展的必然要求。

綜上，在三個可供選擇的政策建議排序中，如果我們將降費視為“上上策”、投資為中策、提高替代率為下策的話，那麼，還有一個最壞的“下下策”選擇，那就是按現行政策，不做任何制度結構改革，將增收的萬億基金歸屬於上千個統籌單位，靜靜地存入銀行“睡大覺”，這必將更加“固化”地方利益，為實現全國統籌增加了困難，加大了基金貶值風險，痛失了降費的改革良機，這是最不願意看到的一個結果。

頂層設計必要性：

降費率與基金增收需要一攬子設計？！

9月18日國務院總理李克強主持召開國務院常務會議，對社保費徵收工作進一步作出明確指示，歸納起來有四個要點：一是把已定減稅降費措施切實落實到位，二是按照國務院明確的“總體上不增加企業負擔”的已定部署，在機構改革中確保社保費現有徵收政策穩定，三是嚴禁自行對企業歷史欠費進行集中清繳，四要抓緊研究提出降低社保費率方案並與徵收體制改革同步實施。落實總理的戰略部署，是個系統工程，應有一個小頂層設計，在一攬子解決方案中實現社保制度改革的一次飛躍，為供給側結構性改革和降低制度性交易成本做出實實在在的貢獻。為落實總理指示精神，應先給出徵繳體制改革的具體路線圖如下。

第一，稅務部門對違規繳費企業的追繳行為應儘快做出統一規範。為穩定人心，給企業一個預期，對對是否追繳、追繳的年限實行全國統一政策，這是政府的起碼公信力。考慮到違規繳費時間長達十幾年，其中，地方政府、社保部門、稅務部門、企業主和職工都是道德風險的發生主體，都應承擔一定的責任，在中美貿易摩擦加劇、增長和失業的“雙壓力”陡增的背景下，為保持社會穩定和徵繳體制平穩過渡，2019年1月1日以前由於道德風險導致的“基金流失原罪”原則上不予追繳，包括各地政府實施的低於國家規定的法定繳費率和單位繳費基數下限導致的基金“流失”、職工個人8%基本養老保險費沒有按照其個人真實工資繳納導致的基金“流失”、企業20%的單位繳費沒有按照真實工資作為基數繳納導致的基金“流失”。如果一定有所追繳，建議只針對企業基數不實導致的損失部分，追繳期不超過2年並且全國統一政策，地方不得“加碼”制定“土政策”。

第二，由人社部門牽頭，會同稅務等相關部門，在精準測算增收規模的基礎上儘快制定下調費率的幅度。降費是個系統工程，牽一髮動全身，一旦下調將很難再回調，既涉及到制度的財務可持續性，也涉及到參保人的切身利益，萬眾矚目，不可小覷。下調費率的幅度應堅持幾個原則：繳費收入增幅與費率增幅基本相匹配，以此作為其他參數選擇和設定的基準；將目前的繳費率與替代率達成的制度生態均衡環境視為集體選擇的均衡點，以此作為“不折騰”的基準；將人口結構變化趨勢和經濟增長趨勢預測納入進來，以此為未來發展預留空間；將三個支柱的繳費資源和待遇比例統籌考慮進來，以此來統籌中國養老保障體系的長期建設，等等。在考慮到靈活就業人員的繳費率等其他因素之後，筆者建議，在目前其他相關參數條件下，假定稅務部門“坐實”絕大部分正規部門的繳費基數並增收萬億元社保費的前提下，養老保險總體繳費率可下調9個百分點，即降至19%，這是中方案，區間為18%-20%，即高方案下調至18%，低方案為20%。其中，職工個人繳費率下調至6%，單位繳費率下調至13%。：根據美國的有益做法，靈活就業人員繳費率為全額徵收即按19%繳納。

之所以考慮將費率下降至19%，而不是更低，主要是考慮到三個因素：一是在“總體上不增加企業負擔”的原則上，年度收支平衡中略有結餘；二是降費率後等於目前合規繳費的企業 “實實在在”地下降9個百分點，他們受益了，但制度減收了，為此要留有餘地；三是要為未來留有一定餘地，下降費率容易，上調費率很難，留有一定空間，待實際成熟時刻適時下調。

道德風險誘發的實際繳費率與實際替代率達成的社保生態均衡 資料來源：作者繪製

第三，為確保降低社保費率方案與徵收體制改革同步實施，2019年1月1日全國和各級行政管理層級應同時公佈和執行統一的增收與降費方案。一攬子方案的政策含義是指稅務部門對企業實行新的繳費基數，將“坐實”繳費基數增收的規模大致與降費的比例對應起來並實行“坐收坐支”，相互抵消，防止實施收支兩條件、各幹各的，堅決防止出現折騰企業的現象發生；在國家層面，養老保險費的收入規模並未明顯變化，增幅十分有限；企業繳費負擔並未明顯提高，基本維持不變；職工個人繳費額增幅稍微明顯一些。有了這樣的一攬子方案，企業主和職工的擔心就會釋然，養老保險制度並未因為轉由稅務部門徵繳而大幅提高養老保險費收入並將之轉嫁給企業和個人，改革前後的制度生態均衡並未受到根本破壞。表面上看，改革前後幾乎沒有明顯變化，但在制度性質上卻發生了兩個重大改變：一是違規繳費得到了根本扭轉，“交易型”制度改變為“法治型”制度，僱主和僱員均實現了合規繳費；二是法定的“名義費率”大幅下降，與“實際費率”基本合二為一。

擴大賬戶的優勢：

是激勵相容和坐實基數的“內生動力”？

為落實9月18日總理指示精神，還應進一步給出“徵繳體制改革”的長效機制建設方案如下。

上述降費改革方案之所以能夠實現，是因為稅務徵繳以“執法”的名義運用外部強制力“坐實”了繳費基數，利用強制性手段將“基數之痛”管控起來，從而避免了養老保險被基數所“綁架”、所有參保人和各級政府被“道德風險”所“綁架”的各種扭曲。就是說，制度的強制力發揮了作用，這是稅務部門徵繳的一個明顯變化。

那麼，發達國家養老保險制度實行的同樣是現收現付制，為什麼就基本不存在“道德風險”、“交易行為”和“基數之痛”？這是因為，他們的法制觀念比較強，法制環境比較完善，“道德風險”的衝動受到約束；還因為，他們的繳費率較低，基本不存在“交易”的動機，例如，美國的繳費率僅為12.4%，加拿大的繳費率更低，僅為9.9%；還因為（這是最重要的），他們的養老金預期比較明確，多繳多得的激勵性比較直觀，雖然也是每年上調基數，但基本不存在“基數之痛”，等等。

稅務部門徵繳有可能將繳費基數“坐實”、進而有可能實現降費的制度飛躍，但是，由於激勵相容的機制設計並未受到根本觸動，多繳多得的預期依然沒有建立起來，所有行為者（各級政府、企業、參保人）的“交易動機”還依然存在著，每年7月上調繳費基數產生社會震動也依然存在著，只不過由於稅務部門具有相當的震懾力和強制力，這些“外生壓力”使其偃旗息鼓和暗度陳倉而已。另外，稅務部門徵繳的“外生壓力”對擴大覆蓋面和提高統籌層次的促進作用十分有限。

因此，即使社保費交由稅務部門徵繳，構建激勵相容激勵機制的“內生動力”的任務依然存在，並且這是稅務部門這個“外生壓力”所不可替代的。激勵相容的激勵機制設計的一個關鍵是擴大個人賬戶比例。

2013年黨的十八屆三中全會決定停止做實個人賬戶試點之後，個人賬戶的功能轉變為以計發養老金為主，這項改革是實事求是的，不僅可以避免貶值風險，而且從“資產型”賬戶轉變為“記賬型”賬戶之後，具備了擴大賬戶比例的可能性。否則，在做實個人賬戶政策下，賬戶比例越大，所需資金投入規模就大，做實的難度就越大，做實的可能性就越小。當前，擴大賬戶比例的辦法是將僱主繳費的一部分撥給職工，劃入職工個人賬戶，例如，在現行28%的繳費公式裡，個人依然繳費8%不變，但從僱主繳費的20%裡劃出8%進入個人賬戶，賬戶比例就擴大到16%，同時，社會統籌部分相應由20%縮小到12%。擴大個人賬戶比例的最大優勢有三個：

第一，賬戶養老金大幅提高，多繳多得的繳費原則使參保人得到實惠。例如，假定某北京職工的收入水平恰好是社平工資即每月8467元，每月繳納8%即677元，單位繳費部分同時劃入8%，賬戶收入提高一倍，成為1355元，每年個人繳納8128元，但實際獲得的是16256元，再按現行基本養老保險個人賬戶記賬利率8.31%進行復利計算，假定該職工連續繳費35年，利滾利結果最終是該職工在退休時個人賬戶金額將達314萬，除以現行的139係數之後，每月僅賬戶養老金就高達2.3萬元，這還沒把工資每年增長的因素考慮在內。如果再加上統籌養老金，每月的養老金就相當可觀，完全是目前的養老金水平不可同日而語的。

第二，具有“坐實”繳費基數的“內生動力”。這樣的制度設計相當於住房公積金，眾所周知，在繳存住房公積金時，沒有人願意降低繳費基數，統計數據顯示，全國的住房公積金繳存基數也好，以北京市的住房公積金繳存基數也罷，都是真實的100%工資作為繳存基數，甚至略高於100%工資。在養老保險制度中，這樣的“內生動力”必將導致職工個人和單位的繳費基數完全“坐實”，屆時，“基數之痛”就會自動消失。這樣的制度設計無須考慮徵繳機構是稅務部門，還是社保部門，如同住房公積金，其徵收機構是缺位的，完全由企業財務或人力資源部門實行內部自動繳存，每月交由銀行窗口。這說明，養老保險費的徵繳部門的“外部壓力”不是最重要的，而制度的激勵相容機制設計更為重要。

第三，擴大個人賬戶比例之後，發揮互濟功能的社會統籌部分依然存在。僱主繳費在減去進入個人賬戶部分之後，餘下部分依然進入社會統籌賬戶，社會統籌基金依然存在，社會共濟的功能依然可以發揮，社會再分配和縮小收入分配差距的公平性目標依然可以實現。

擴大賬戶的設計：

是提高替代率和擴大覆蓋面的“源動力”？

為此，筆者再次提出建議，在這次徵繳體制改革的同時，應利用此次調整繳費結構和降低費率的改革契機，對個人賬戶比例進行擴大。例如，對19%的繳費結構（個人6%+單位13%）進行調整，將單位繳費劃出6%進入個人賬戶，對個人繳費實行一比一的配比，使個人賬戶比例擴大到12%，相應地將社會統籌部分縮小到7%。這裡還依然假定某北京職工2018年每月工資為當地社平工資8467元，每月個人繳費508元和單位配比508元全部進入個人賬戶，並依然賦予8.31%利率，35年之後賬戶金額是235萬元，每月賬戶養老金將達1.7萬元左右。如果考慮到每年工資增長的因素，並假定未來35年平均年增長率為5%，35年後賬戶繳費餘額總計將高達417萬，除以係數139後，每月賬戶養老金將達3萬元。

靈活就業人員（自僱者）的繳費比例與結構與城鎮職工的制度完全一樣：繳費率為19%並有個人全額繳納，其中，12%全部劃入個人賬戶，7%劃入社會統籌，其繳費基數以當地社平工資為基準，上下限依然是300%-60%。測算下來，激勵性也是非常好的。還以某北京市靈活就業人員為例，假定他的收入較低，僅為社平8467元的60%即每月5080元，按19%繳費，其繳費額為965元；其中，12%即609元劃入個人賬戶實行“名義完全積累制”，按8.31%利率計算，35年繳費之後，賬戶資產為141萬元；如果考慮到5%的社平工資增長率，35年後的賬戶資產高達250萬元。作為私有產權的賬戶養老金，可以一次性領取，也可以分期領取，還可置換年金產品。這僅是賬戶養老金，如果再加上統籌養老金，每月的養老金水平必定會大大高於目前制度設計下的水平。這樣的制度激勵性他們怎麼能選擇斷保呢？未參保的怎麼能不動心參保呢？什麼樣的存款能獲得8%的利率？就是說，擴大賬戶之後，由於制度的吸引力，不僅斷保的基本消失了，而且覆蓋面會很快擴大到“最後一公里”。這“最後一公里”包括三個就業群體（新經濟、靈活就業、農民工），人數達1億左右。改革後的制度之所以有利於促進擴大覆蓋面和抑制斷保行為，就是因為制度預期明確了，賬戶擴大之後與社平工資掛鉤的關係鬆散了，多繳多得的激勵性可以“落地”了，說到底，就是擺脫了作怪的“基數之痛”。

重要的是，擴大個人賬戶比例的改革可完全克服稅務部門徵繳之後仍將存在的“交易動機”和“基數之痛”的兩個制度缺陷。一方面，擴大賬戶比例之後，參保人合規繳費的積極性空前提高，逃費的“交易動機”必將蕩然無存，並且成為監督企業主合規繳費的“監督官”，企業主任何試圖違規繳費的“交易動機”將受到無情約束。另一方面，“基數之痛”將瞬間得以“內在化”，每年7月上調社平工資引發的社會牴觸情緒將自消自滅。這兩個潛在的制度痼疾由於擴大賬戶比例而完全被“內在化”之後，消除了僱員與僱主之間的矛盾、參保人對養老保險制度的猜忌和不信任、全社會對國家的埋怨與對立情緒，社保制度真正成為老百姓自己的事情。大家知道，住房公積金的繳存基數也是每年提高，有誰對它怨恨過？住房公積金存款利率是按一年期定期存款為基準的，年利率只有1.5%，大大低於養老保險個人賬戶的利率。

結束語

今年是改革開放40週年。在這個喜慶日子裡，中央決定對國家機構進行改革具有重要意義。“國家機構改革方案”涉及的中央和國家機關部門、直屬單位超過80個，其調整幅度之大，觸及利益之深，為改革開放40年之最。相較起來，五項社會保險費交由稅務部門徵繳似乎處於很不顯眼地位。但在中國社保改革進程中，僅就雙重徵繳改為單一徵繳的體制變革來講，它足以有資格載入史冊，因為它是一個硬骨頭，是一個僵持了十幾年的一個僵局；進而，令人意外地看到它引爆眾多企業的恐慌，如果此次本來屬於機構改革的行政權屬調整能同時促進實現降費，它就足以成為實施供給側結構改革以來在降低制度性交易成本方面的一個重大突破，因為降費改革作為機構改革的副產品突然降臨，它竟然實現了十幾年來想做而不能做和不敢做甚至連想也不敢想的一個重大制度改革目標；繼而，如果能夠實現擴大個人賬戶比例，一勞永逸地解決激勵機制問題，那就真正地實現了五年前召開的黨的十八屆三中全會提出的“完善個人賬戶制度”的戰略部署，這個“內生動力”的誕生，假以稅務徵繳的“外部壓力”的配合，內外合力，中國養老保險制度的可持續性必將走向一個嶄新的歷史階段，意味著2018國家機構改革在中國社保改革史上立起一座豐碑！這三項改革如果一次性完成，2018將是一個史詩般的歷史性時刻。

原標題：鄭秉文：稅務部門徵費的衝擊及其連鎖改革的政策分析

熱點推薦

中國醫療保險官方微信 ID：zgylbxzzs

閱讀更多 中國醫療保險雜誌 的文章

關鍵字: 失業保險 社會保險 生育保險