當事人信息：
公訴機關廣元市利州區人民檢察院。
被告人李正剛，男，1968年4月28日出生於四川省廣元市利州區，漢族，初中文化，個體經營戶，現住四川省廣元市經 濟技術開發區。因本案於2017年8月11日被廣元市公安局經濟技術開發區分局刑事拘留，同年8月28日經該局決定取 保候審。現在家候審。
被告人徐玲英，女，1967年11月30日出生於四川儀隴縣，漢族,初中文化，無業，住四川省成都市新都區。因本案於2017年8月18日被廣元市公安局經濟技術開發區分局刑事拘留，同 年9月13日經該局決定取保候審。現在家候審。
審理經過：
廣元市利州區人民檢察院以廣利檢公刑訴［2018］73號起訴書指控被告人李正剛、徐玲英犯虛開增值稅專用發票罪，於2018年3月6日向本院提起公訴。本院受理後，依法適用普通程序，組成合議庭，公開開庭進行了審理，並於二0一八年五月八日作出（2018）川0802刑初127號刑事判決。宣判後，被告人李正剛不服，向四川省廣元市中級人民法院提出上訴，經四川省廣元市中級人民法院審理，於二0一八年十二月二十六日以（2018）川08刑終103號刑事裁定，認為原審認定事實不清，證據不足，並撤銷我院（2018）川0802刑初127號刑事判決，發回本院重審。本院受理後，依法重新組成合議庭，召開了庭前會議，並適用普通程序，公開開庭進行了審理。廣元市利州區人民檢察院指派檢察員王浩入出庭支持公訴，被告人李正剛及其辯護人母長明、被告人徐玲英等人到庭參加訴訟。期間，公訴機關因需要補充偵查，建議本案延期審理一次，本院予以准許。現已審理終結。
一審請求情況：
廣元市利州區人民檢察院指控，被告人李正剛系廣元經濟開發區西弘貨物信息配載服務部（以下簡稱“西弘服務部”）負責人，其先後與廣元市新廣興物流有限責任公司（以下簡稱“新廣興物流”）、廣元中鋁鋁業有限公司（以下簡稱“廣元中鋁”）、廣元國大科技有限公司（以下簡稱“國大公司”）建立貨物運輸關係，成為三公司的貨運承攬人。2016年3月左右，上述三家公司要求李正剛出具稅率為11%的增值稅專用發票。因其屬於小規模納稅人，不能開具稅率為11%的增值稅專用發票，但被告人李正剛為繼續承攬上述三家公司的貨運業務，便找到被告人徐玲英幫助其提供增值稅專用發票，被告人徐玲英多次為被告人李正剛提供承運人為四川省文波物流有限責任公司（以下簡稱“文波物流”）的貨物運輸業增值稅專用發票。被告人李正剛通過被告人徐玲英購買增值稅專用發票時，將所需開票的單位、日期、金額、納稅人識別代碼等信息通過手機發送給徐玲英，後由徐玲英將虛開的增值稅專用發票、委託書及合同等通過郵寄的方式交給李正剛。隨後被告人李正剛將票面金額的7%作為開票費用以現金方式當面支付給徐玲英。自2016年以來，被告人李正剛接受被告人徐玲英幫助其虛開的承運人為文波物流的增值稅專用發票19份，發票金額共計1137691.56元，抵扣稅額125146.06元。
公訴機關以書證、證人證言、被告人的供述與辯解、勘驗、檢查、辨認筆錄等作為控罪證據，認為被告人李正剛明知自己不具有開具增值稅發票資格，以向他人非法購買增值稅專用發票為手段，虛構開票單位與受票單位有業務關係，給國家稅收造成潛在流失的風險，提請本院以虛開增值稅專用發票罪追究被告人李正剛的刑事責任；被告人徐玲英幫助李正剛虛開增值稅專用發票，應當以共犯論處。
一審答辯情況：
被告人李正剛對公訴機關指控的事實和罪名無異議。辯稱，他與文波物流之間為掛靠關係，其為新廣興物流、廣元中鋁、國大公司開具增值稅專用發票是以被掛靠方的名義開具的。自己向掛靠單位交納的管理費包括了應當繳納的稅收。
被告人李正剛的辯護人的辯護意見是：一、被告人李正剛與文波物流屬於掛靠關係。被告人李正剛在2015年國家實行營業稅改增值稅前（以下簡稱“營改增”），一直與本案受票單位有正常的貨物運輸關係，其也能夠為託運單位開具普通運輸發票，但在“營改增”後，託運單位要求李正剛開具11%的增值稅專用發票，被告人李正剛為了繼續承攬貨運業務，經本案被告人徐玲英居間促成，被告人李正剛掛靠文波物流，以文波物流的名義與新廣興簽訂《公路運輸合同》和結算，該合同真實有效。該行為屬於市場普遍的掛靠關係。被告人李正剛向掛靠單位繳納的服務費中包含了應繳納的稅收，其主觀上沒有逃稅的故意。二、客觀方面，被告人李正剛沒有開具增值稅專用發票，其對外顯示的納稅人是文波物流，文波物流也是按照李正剛與託運人真實交易內容開具增值稅專用發票，並沒有造成國家稅收損失。其不符合本罪的特徵。三、最高人民法院研究室給公安部經濟犯罪偵查局《關於如何認定以“掛靠”有關公司名義實施經營活動並讓有關公司為自己虛開增值稅專用發票行為的性質》徵求意見的覆函以及國家稅務總局《關於納稅人對外開具增值稅專用發票有關問題的公告》中均規定，掛靠方以掛靠形式向受票方實際銷售貨物，被掛靠方向受票方開具增值稅專用發票的，不屬於刑法第二百零五條規定的“虛開增值稅專用發票”。被告人李正剛明顯屬於掛靠行為，其並無騙取稅收和逃避稅收的主觀故意，請求宣告無罪。
被告人徐玲英對公訴機關指控的事實及罪名均無異議。
本院查明：
經審理查明，被告人李正剛系西弘服務部業主，該服務部為小規模納稅人，其先後與新廣興物流、廣元中鋁、國大公司建立貨物運輸關係，成為三公司的貨運承攬人。後因國家實行營改增，於2016年初，上述三家公司要求李正剛出具稅率為11%的貨物運輸業增值稅專用發票。因其屬於小規模納稅人，不能開具稅率為11%的增值稅專用發票，但被告人李正剛為繼續承攬上述三家公司的貨運業務，便找到本案被告人徐玲英幫助其提供增值稅專用發票用於結算運費。被告人徐玲英又找到文波物流（一般納稅人）實際控制人羅某某妻子胡某，經胡某促成同意由文波物流向新廣興物流、廣元中鋁、國大公司開具稅率為11%的貨物運輸業增值稅專用發票，由被告人李正剛通過被告人徐玲英向文波物流交納票面金額7%的管理費，被告人徐玲英按票面金額的0.5%（含在7%中）提取介紹費。後，被告人李正剛與三家託運單位發生實際運輸業務，需要結算運費時，被告人李正剛每次將受票單位名稱、日期、金額、納稅人識別代碼等信息通過手機發送給被告人徐玲英，後由被告人徐玲英通過胡某將開好的增值稅專用發票、委託被告人李正剛收取運費的委託書及文波物流和新廣興物流簽訂的公路運輸合同通過郵寄的方式交給被告人李正剛。隨後被告人李正剛將票面金額的7%作為開票費以現金方式支付給被告人徐玲英。被告人李正剛再將收到的稅率為11%的貨物運輸業增值稅專用發票等手續交到上述三家託運單位結算運費，託運單位依據文波物流出具的委託書將運輸費直接支付給被告人李正剛。
自2016年2月以來，被告人李正剛接受被告人徐玲英幫其開具承運人為文波物流的貨物運輸業增值稅專用發票19份，發票金額共計1137691.56元，上述三家託運單位收到被告人李正剛交付的增值稅專用發票後，在稅務機關抵扣稅額125146.06元。其中：新廣興物流從2016年2月25日至2016年8月27日共計受票10份，稅額合計92197.71元；國大公司從2016年3月29日至2016年6月27日共計受票4份，稅額合計7471.82元，票面金額合計75397.49元；廣元中鋁從2016年3月29日至2016年9月28日共計受票5份，稅額合計25476.53元，票面金額合計257081.37元。
同時查明，公安機關從新廣興物流提取到文波物流與新廣興物流簽訂的公路運輸合同，記載的簽署日期為2015年12月25日，合同期為2016年1月1日起至2016年12月31日止。同時還在新廣興物流提取到西弘服務部與新廣興物流2015年12月31日簽訂的“鋁錠運輸合同”，合同期也為2016年1月1日起至2016年12月31日止。2016年12月25日，西弘服務部又與新廣興物流簽訂了2017年全年的“鋁錠運輸合同”。
在審理過程中，被告人徐玲英主動退繳涉罪非法所得人民幣1662元（按向國大公司、廣元中鋁開具的票面總額332478.86元的0.5%計算）。
針對控辯雙方爭議的被告人李正剛與文波物流的關係問題，庭審查明的事實表明，被告人李正剛在營改增前，一直與新廣興物流、廣元中鋁、國大公司有真實貨物運輸業務，因國家實行營改增，三家公司要求李正剛開具稅率為11%的增值稅專用發票，但李正剛的西弘服務部屬於小規模納稅人，無法開具此票，李正剛為承攬該運輸業務，便通過被告人徐玲英中介，由具有開具該票資格的一般納稅人文波物流向被告人李正剛開具，被告人李正剛向文波物流支付票面金額7%的費用，文波物流還向被告人李正剛提供了文波物流作為承運方的運輸合同，李正剛將運輸合同交與新廣興物流後，該公司也在上面加蓋印章。在結賬時，文波物流通過被告人徐玲英向被告人李正剛還提供了委託書，被告人李正剛將委託書提交上述三家公司，三家公司將被告人李正剛提交的增值稅專用發票驗證無誤後，按文波物流委託書指定的賬戶向被告人李正剛支付了運輸費。
以上事實充分說明：
一、被告人李正剛與文波物流的工作人員儘管沒有見面，但通過被告人徐玲英等人作為中間人傳遞雙方的意思，最終被告人李正剛與文波物流達成合意，形成合同關係，因此被告人李正剛與文波物流的工作人員即使沒有當面商議，但並不影響雙方合同的成立。按照《中華人民共和國合同法》第十條的規定，當事人訂立合同，有書面形式、口頭形式和其他形式。本案中，被告人李正剛與文波物流達成的協議符合合同法的口頭形式合同。
二、被告人李正剛在以文波物流的名義與新廣興物流發生運輸的事件中，被告人李正剛與文波物流屬於掛靠和被掛靠的關係。從公訴人出示的文波物流與新廣興物流簽訂的合同，結合被告人李正剛的供述和胡某的證言，能夠證實該合同系合同雙方的文波物流與新廣興物流真實簽訂。對於簽訂合同的實際日期，按照被告人李正剛的供述是在2016年3月後才找徐玲英幫忙開發票，按被告人徐玲英的供述則是2016年2月，雙方對時間的供述存在差異，但按照文波物流向新廣興物流出票的時間看，最早發生在2016年2月25日，因此被告人李正剛找徐玲英幫忙開票的時間應當早於2016年2月25日，本院採信被告人徐玲英供述的時間段，從而可以確定合同雙方文波物流與新廣興物流在運輸合同上籤署的時間不真實，應當在被告人李正剛首次聯繫到徐玲英後到2016年2月25日前這期間，本著證據存疑利益歸被告人的原則，被告人李正剛凡於2016年2月1日起以後在新廣興物流進行的貨物運輸業務，均應認定是以文波物流名義進行的。文波物流給新廣興物流開出的第一份增值稅專用發票的時間是2016年2月25日，公訴機關未能舉證證明這些運輸業務發生在2016年2月1日以前，應當作有利於被告人李正剛的解釋，亦即文波物流向新廣興物流開具的10份增值稅專用發票所反映的運輸業務，均屬於被告人李正剛以文波物流的名義進行的經營。作為新廣興物流，接受了被告人李正剛交與的文波物流運輸合同並加蓋印章，說明同意被告人李正剛以文波物流名義經營，即使此時也與被告人李正剛簽訂了同期的運輸合同，更加說明新廣興物流負責與李正剛交易的人主觀上明知是被告人李正剛在實際經營，但為了得到稅率為11%的增值稅專用發票而同意被告人李正剛以文波物流的名義進行經營，被告人李正剛這種經營方式完全符合掛靠經營的特徵。被告人李正剛及其辯護人認為該項業務屬於掛靠經營的意見，本院予以採納。公訴機關認為不屬於掛靠關係的意見，本院不予採納。
三、被告人李正剛在與國大公司、廣元中鋁發生的真實運輸業務事件中，被告人李正剛與文波物流的關係屬於代開增值稅專用發票關係。國家稅務總局辦公廳在2014年就該局2014年第39號《關於納稅人對外開具增值稅專用發票有關問題的公告》進行的解讀中明確，以掛靠方式開展經營活動在社會經濟生活中普遍存在，掛靠行為如何適用本公告，需要視不同情況分別確定。如果掛靠方以自己的名義向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應稅勞務合作應稅服務，被掛靠方與此業務無關，則應以掛靠方為納稅人。這種情況下，被掛靠方向受票方納稅人就該項業務開具增值稅專用發票，不在《關於納稅人對外開具增值稅專用發票有關問題的公告》之列，該種行為純屬代開發票行為。本案中，文波物流與國大公司、廣元中鋁均未簽訂運輸合同，說明被告人李正剛與上述二公司在2016年發生的運輸業務均以自己的名義進行，被告人李正剛僅在結賬時讓文波物流代開了增值稅專用發票，此時，被告人李正剛的西弘服務部屬於納稅人，其應當向國家納稅。文波物流在被告人李正剛與上述二公司的交易中，不屬於掛靠關係。被告人李正剛及其辯護人認為這些業務屬於掛靠經營的意見，本院不予採納。
關於本案法律性質，本院評析如下：
一、首先，國家稅務總局在《2016年營改增實施細則》第二條規定“單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛靠人（以下統稱承包人）以發包人、出租人、被掛靠人（以下統稱發包人）名義對外經營並由發包人承擔相關法律責任的，以該發包人為納稅人。否則，以承包人為納稅人”。按照此規定，本案中的被掛靠方文波物流應當是納稅人，而被告人李正剛在對新廣興物流的運輸業務中不屬於納稅人。最高人民法院研究室在2015年對《關於如何認定以“掛靠”有關公司名義實施經營活動並讓有關公司為自己虛開增值稅專用發票行為的性質》的答覆函中（以下簡稱《覆函》），更加明確了“掛靠方以掛靠形式向受票方實際銷售貨物，被掛靠方向受票方開具增值稅專用發票的，不屬於刑法第二百零五條規定的‘虛開增值稅專用發票’”，被告人李正剛向受票方新廣興物流發生了實際交易，向新廣興物流開出的金額也屬實，因此按照《覆函》精神，被告人李正剛的行為不屬於虛開增值稅專用發票。其次，被告人李正剛在向新廣興物流實際運輸後，讓被掛靠單位文波物流向新廣興物流開具增值稅專用發票所涉的稅款是否流失。按照前述掛靠關係的認定，文波物流和託運人新廣興物流均系納稅主體，託運單位收到的增值稅發票是按照實際發生金額開具，得到的進項稅發票在向稅務機關申報抵扣時，經稅務機關查驗無誤，進行了抵扣，符合增值稅抵扣規定，此環節稅收並未流失。另一納稅人文波物流在繳納銷項稅時是否使用進項稅予以抵扣以及進項稅是否存在虛開而導致稅收流失，公訴機關未舉出證據證實，因此不能證實文波物流存在騙取稅收而導致國家稅收流失。即使文波物流存在騙稅行為，也要審查是什麼原因導致，是否與本案被告人具有關聯性，公訴機關以一般納稅人應當納稅的標準衡量非一般納稅人被告人李正剛，據以判斷李正剛在與新廣興物流的交易中導致了11%的增值稅流失的理由顯然不能成立，因為被告人李正剛在此交易中不屬於納稅主體，納稅主體應當是文波物流，稅務機關要徵收11%的增值稅，也只應向文波物流徵收，至於文波物流應當繳納多少，與被告人李正剛無關，掛靠方李正剛向被掛靠方文波物流交納的費用是否影響文波物流虧贏，與本案無關。換言之，文波物流收到李正剛繳納的管理費或者手續費與稅款是否流失沒有關係。同時，新廣興物流抵扣進項稅92197.71元，屬於真實發生的業務，並非虛增進項稅，更非被告人李正剛個人的抵扣稅款數額。公訴機關以文波物流涉嫌虛開增值稅專用發票，推定稅收已經流失，當然認定與被告人李正剛有關的意見，缺乏證據證實，本院不予採納。因此，被告人李正剛以文波物流名義與新廣興物流發生的真實運輸業務，從文波物流取得的增值稅專用發票用於結算，其主觀上沒有騙取國家稅收的故意，被告人李正剛對此不承擔刑事責任，為被告人李正剛居間介紹的被告人徐玲英對此也不承擔刑事責任。
二、被告人李正剛以自己的名義與國大公司、廣元中鋁發生了真實的運輸業務，為結算而找文波物流代開增值稅專用發票，按照《覆函》意見提出的1996年10月17日《關於適用的若干問題的解釋》中關於“進行了實際經營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發票”也屬於虛開的規定，與虛開增值稅專用發票罪的規定不符，不應繼續適用；如果繼續適用該解釋的上述規定，則對於掛靠代開案件也要以犯罪論處，顯然有失妥當。按此精神，沒有騙稅目的的找他人代開發票行為與以騙稅為目的的虛開犯罪行為的社會危害性不可相提並論，在不能證明被告人李正剛有騙取抵扣稅款或者被告人徐玲英有幫助他人騙取抵扣稅款故意的情況下，僅憑找其他公司代開發票的行為就認定構成此類犯罪不符合立法本意，也不符合主客觀相一致原則和罪責相適應原則。因此，被告人李正剛雖然存在讓他人代開增值稅專用發票的行為，也不應以虛開增值稅專用發票罪論處。
被告人李正剛在與上述二公司發生真實業務中，雖然公訴機關未舉證證實被告人李正剛、徐玲英的行為危害了稅收徵管，但按照《中華人民共和國發票管理辦法》和國家稅務總局制定的《增值稅專用發票使用規定》的規定，禁止倒賣倒買發票，增值稅專用發票的發售單位只能是主管稅務機關，任何單位和個人都無權出售增值稅專用發票，從無出售權的單位與個人處購買該發票的，均屬非法購買。本案被告人李正剛通過文波物流代開增值稅專用發票，同時向對方支付了費用，其實質屬於非法買賣增值稅專用發票，其行為侵犯了國家對增值稅專用發票的管理制度。
本院認為：
本院認為，被告人李正剛違反國家對增值稅專用發票管理規定，非法購買增值稅專用發票，票面金額累計超過十萬元，其行為已觸犯《中華人民共和國刑法》第二百零八條的規定，構成非法購買增值稅專用發票罪，依法應當追究被告人李正剛的刑事責任；被告人徐玲英協助被告人李正剛非法購買增值稅專用發票，應當以共犯論處。公訴機關指控二被告人犯虛開增值稅專用發票罪的罪名不當，本院予以糾正。被告人李正剛的辯護人認為不構成犯罪的意見，本院不予採納。在共4同犯罪中，被告人李正剛起主要作用，系主犯；被告人徐玲英為李正剛非法購買增值稅專用發票居間介紹，起次要作用，系從犯，依法應當從輕處罰；被告人李正剛主動歸案，並如實向公安機關供述罪行，具有自首情節，依法可從輕處罰；被告人徐玲英被抓獲歸案後，如實向公安機關供述罪行，具有坦白情節，依法可從輕處罰；被告人徐玲英積極退繳涉罪非法所得，並主動預繳罰金，有一定悔罪表現，可酌定從輕處罰；被告人李正剛主動預繳罰金，有一定悔罪表現，可酌定從輕處罰。鑑於二被告人犯罪情節較輕，悔罪表現較好，無再犯罪危險，適用緩刑對所在社區沒有重大不良影響的，可宣告緩刑。本案經本院審判委員會討論決定。根據《中華人民共和國刑法》第二百零八條第一款、第二十五條第一款、第二十六條第一款、第二十七條、第六十七條第一款、第三款，第七十二條第一款、第三款，第六十四條以及《最高人民法院關於適用的解釋》第二百四十一條第一款第二項、第三項的規定，判決如下：
一、被告人李正剛犯非法購買增值稅專用發票罪，判處有期徒刑七個月，宣告緩刑一年，並處罰金人民幣六萬元；
二、被告人徐玲英犯非法購買增值稅專用發票罪，判處拘役五個月，宣告緩刑六個月，並處罰金人民幣五萬元；
三、將被告人徐玲英退繳的非法所得人民幣1662元，上繳國庫。
如不服本判決，可在接到判決書的第二日起十日內，通過本院或者直接向四川省廣元市中級人民法院提出上訴。書面上訴的，應當提交上訴狀正本一份，副本二份。
總結認識：
通過本案可以看出第三方代開不構成虛開增值稅專用發票罪，構成非法購買增值稅專用發票罪。稅款在我們的生活中是不可避免的一筆支出，按時交稅，是每一個納稅人應盡的義務，只有這樣才更有利於個人和國家的長久發展。
