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《刑法》第154條列舉的“保稅貨物”中未提及“進料加工”貨物。對於“保稅貨物”是否包括“進料加工”的貨物在實踐中存在一定的爭議性。有的辦案人員援引罪刑法定原則，認為擅自銷售進料加工保稅貨物不適用154條，也有辦案人員認為該條是概括式規定，留了“等保稅貨物”的字眼，因此應當將“進料加工”包含其中。另外還有人認為，“進料加工”是從屬於“來料加工”的概念。那麼到底應如何理解這個問題呢？
案情簡介
2013年11月、2014年3月，被告單位A公司以“進料加工”的方式保稅進口鋁錠。之後，A公司將上述兩本加工貿易手冊交由被告人劉某軍實際控制的B公司具體負責鋁錠進口報關及鋁型材出口報關事宜。2013年11月22日至2014年4月23日，B公司持上述兩本加工貿易手冊從廣東黃埔開發區、黃埔新港、南海三山、蛇口海關等口岸分批次保稅進口鋁錠共計9933.855噸。
2013年底，被告單位A公司因資金緊缺又急需償還銀行到期貸款，公司法定代表人劉某軍便與財務負責人甘某1（另案處理）商量，決定將A公司從國外進口的保稅的部分鋁錠在國內銷售，所得貨款用於償還銀行貸款。之後，被告人劉某軍安排其實際控制的佛山市南海區紹祥金屬貿易有限公司職員林某1、黎某等人將保稅進口的部分鋁錠在佛山市進行銷售。林某1、黎某等人在每次銷售前，須請示劉某軍同意銷售鋁錠數量、售價後方可進行銷售。另查明，被告人劉某軍系B公司和C公司實際控制人。
裁判要旨
法院認為，被告單位A公司未經海關許可並且未補繳應繳稅額，擅自將海關批准進口的來料加工的保稅貨物鋁錠在境內進行銷售，情節特別嚴重，其行為已構成了走私普通貨物罪。被告人劉某軍作為A公司的法定代表人、董事長，負責公司的經營管理，決定並授意將公司進口的來料加工的貨物鋁錠在境內進行銷售，情節特別嚴重，其行為已構成了走私普通貨物罪。判決被告單位A公司犯走私普通貨物罪，判處罰金六百萬元；與前罪犯逃稅罪被判處的罰金五百萬元並罰，決定執行罰金一千一百萬元；被告人劉某軍犯走私普通貨物罪，判處有期徒刑十年，並處罰金五十萬元；與前罪犯逃稅罪被判處的有期徒刑四年六個月、並處罰金五十萬元並罰，決定執行有期徒刑十二年，並處罰金一百萬元。
律師評析
“進料加工”與“來料加工”是兩個不同的概念。“進料加工”，是指我國有關經營單位用外匯購買進口部分或全部原料、材料、輔料、元器件、零部件、配套件和包裝物料，加工成品或半成品再銷往國外的貿易方式。“來料加工”，則是由國外廠商提供原材料、輔助材料及包裝材料等，委託我方企業加工成品，國外廠商負責銷售，我方按合同收取工繳費的貿易方式。當然，“進料加工”和“來料加工”僅是貿易方式的區別，其共同點都是保稅，返銷國外。若在境內銷售，必須補稅。
《刑法》第154條是關於走私普通貨物罪的後續規定，其第1項規定吸收了1988年全國人大常委會頒佈的《關於懲治走私罪的補充規定》中的第六條的內容，即“未經海關許可並且未補繳應繳稅額，擅自將批准進口的來料加工、來件裝配、補償貿易的原材料、零件、製成品、設備等保稅貨物，在境內銷售牟利的”，上述後續性的走私行為構成犯罪的，依照《刑法》第153條規定的走私罪量刑標準處罰。但是，前述規定中的保稅貨物僅為“來料加工、來件裝配、補償貿易”三種貿易方式，“進料加工”並未被列舉，且這三種貿易形式之後也並未以“等等”表示列舉未完，這種列舉式的規定，就使得對具體的貿易形式列舉不全，出現了表達的欠缺。
全國人大常委會於1987年通過的《海關法》（現已修訂）第47條第一款規定：逃避海關監管，有下列行為之一的，是走私罪。其中就包括未經海關許可並補繳關稅，擅自出售特准進口的保稅貨物，特定減稅貨物，數額較大的。從前述法條規定可以看出，《海關法》中對該保稅貨物並無限定，可以理解為包括“進料加工”，並以走私罪定罪。如果進行走私，應當與走私來料加工貨物的行為一樣，按照走私普通貨物、物品罪定罪處罰。
此外，《走私解釋（一）》第7條對保稅貨物的內涵進行釋義，即《刑法》第154條規定的“保稅貨物”是指經海關批准，未辦理納稅手續進境，在境內存儲、加工、裝配後應予以復運出境的貨物；保稅貨物包括通過加工貿易、補償貿易等方式進口的貨物以及在保稅倉庫、保稅工廠、保稅區或者免稅商店內等儲存、加工、寄售的貨物。最高檢亦作出了《關於擅自銷售進料加工保稅貨物的行為法律適用問題的解釋》的規定。該解釋進一步明確：經海關批准進口的進料加工貨物屬於保稅貨物；未經海關許可並且未補繳應繳納稅款，擅自將批准進口的進料加工的原材料、零件、製成品、設備等保稅貨物，在境內銷售牟利，偷逃應繳稅額在5萬元以上的，依照《刑法》第154條、第153的規定，以走私普通貨物、物品罪追究刑事責任。上述解釋與《海關法》的規定是一致的。因此，本案依照刑法及司法解釋的有關規定適用法律是妥當的，即“保稅貨物”，包括“進料加工”的貨物。
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