唐代後期賦稅制度最大的變化，是兩稅法代替租庸調開始在全國推行。在多數人看來，兩稅法之所以能取代租庸調，成為唐代中後期最重要的賦稅制度，與唐自高宗、武后時期以來逐漸解體的均田制不無關係。

由於均田制開始衰落，充當唐朝稅基的自耕農開始逐漸減少，租庸調自然無法繼續維持。這種從生產關係解釋稅制變遷的理論，本身並無任何問題。

但是，這卻並不能解釋兩稅法這一獨特的稅制會在唐中期出現。尤其是兩稅法的另一別稱“兩稅三分法”，更是幾乎為唐代所獨有。所謂三分，是指由各州所收取的賦稅，被一分為三，分別以“上供、送使、留州”的名義分配給州、藩鎮、朝廷三者自行分配。

到得宋朝，由於分裂強藩被強勢中央所壓制，原先的兩稅三分法，逐漸形同虛設。自此之後，地方自行支配賦稅的情況也僅僅只在中央權威衰落，大廈將傾的危局時才會出現。從這一點上來說，兩稅三分無疑是種極為奇葩的稅收分配方式。

那麼，兩稅三分法的推行，除了是為了增加中央的賦稅收入以外，究竟還有何重要意義？

在筆者看來，兩稅三分法，除了能代替租庸調製，更高效的收取賦稅外，同時也是為了增強各州的財政自主權，進一步強化其獨立性，從而達到削弱藩鎮勢力的政治目的。

一、唐末藩鎮的設立

“杯酒釋兵權”是宋太祖趙匡胤在位期間最具故事性的一次政治博弈。但相比於杯酒釋兵權這各故事本身，發生於太平興國年間的制度改革可能才是宋太祖強化中央集權的最重要事蹟。

《燕翼治謀錄》曾載：

“太平興國二年三月......太宗皇帝始詔藩鎮諸州直隸京師,長吏自得奏事。而後天下大權盡歸人主”。

在這裡我們需要注意的其實是“藩鎮諸州”一詞，雖然在大多數人的印象中，藩鎮割據是不聽朝廷調令的節度使直接掌控地方軍政財權，但事實上，這些節度使所轄藩鎮，仍然分管著更下一級的行政區劃，這便是唐代的“州”。

與漢代建立之初設立的天下十三州不同，唐代的州，是一種相對而言較為狹小的區劃。

在安史之亂之前，唐代承襲隋朝郡縣二級區劃制，中央對於各州進行直轄。但隨著安史之亂爆發，中央與地方之間的聯繫被戰亂所割裂，尤其是在肅宗皇帝剛剛繼位之初，連長安都尚未收復的唐朝自然無從維繫原先的州直轄制度。

由中央直轄治州的管理模式失效後，唐王朝自然需要尋找能夠進行替換的代替品。因此，就在玄宗為避兵禍離京之後，他很快設置了山南東路、江南東路等節度使，而等到太子李亨繼位為肅宗後（此時玄宗尚在，被其遙為太上皇），更是在長安東西兩部分別設立京畿、鳳翔等節度使。

但我們必須注意的是，雖然這些節度使的地位和權力，在一開便高於刺史（一州的最高官員）。但對於中央來說，節度使所在藩鎮，與其說是一級行政建制，不如說是為戰爭而臨時設立的運行樞紐。

二、藩鎮與州之間的聯繫：控制與反控制的博弈

藩鎮的建立與安史之亂有著密切的聯繫，若非這一場聲勢浩大的叛亂驟然間已經席捲天下，唐王朝斷不會將軍政財三權悉數歸於節度使一人掌管。

而即使是這樣，唐朝統治者也不願意維持這種授人以柄的狀況，肅宗乾元二年，距離安史之亂爆發之時已經過去四年有餘，此時的中央已經有主見收復失地的跡象。

在這種情況下，原先的戰時體制自然有必要進行改撤，但政治的無奈就在於此，權柄一旦讓渡，那麼收回的過程遠比授予困難百倍。

雖然只是短短四年，但戰爭狀態下，節度使權威的提升速度可以說數倍於平時，到的此時，節度使、觀察史們已經擁有了對州縣低級官員的闢用之權，而對高級官員，同樣有著向中央“奏任”的權限。

這些藩鎮長官，“加節度使之號,連制數郡......如後魏、北齊故事。名目雖殊,得古刺史督郡之制也。”

在此等情境下，威權早已因戰亂而屢遭削弱的中央，似乎已經無力節制地方。但這種態勢，並非全然無解。

作為今人，唐朝對於我們來說畢竟已經太過久遠，而由此出現的誤解更是使得我們很難迅速釐清當時的現狀。

許多人認為，藩鎮是州之上的一級行政建制，但事實上，從現有的資料來看，這種印象並不完全準確，對於唐王朝而言，在戰亂時期通過藩鎮遙控各州自然是一種根據效率的方式，卻並不意味著它便失去了對後者的控制能力。

在中唐之後，天下各州被可分為治州與屬州，前者是節度使使府的駐紮地，因此，這些州的刺史職務多半由節度使直接兼任，而屬州的情況便較為複雜。

這些州，在藩鎮的建制中被劃歸節度使所統籌管理，稅賦的繳納、軍隊的調度也同樣需要由節度使協調。

但即使這樣，這些屬州的刺史也並非直接由節度使任免和調配，從乾元元年到唐末黃巢起義，一百五十餘年的歷史上，朝廷一直在把持或者說竭力試圖把持屬州刺史的人事任免權，刺史一系列的人事調動如“除授、停務、替代、別追、離任”，都需要由朝廷降“魚書”進行。

而從這些認識任命來看，刺史或者說屬州刺史並非節度使天然的同盟者，甚至在一定程度，他們所控制的州還是朝廷用於節制藩鎮的重要戰略節點。

當然，由於實際的割據局面已然形成，一些強勢節度使直接屏蔽朝廷影響，擅自任免刺史甚至以自己府衙官員、將領充任刺史的情況時有發生。尤其是在代宗時代，由於統治者自身的性格原因以及中央實力的衰退，“節將估權,刺史悉由其令”的情況時有發生，但即使是這樣，我們也必須承認，在節度使所處藩鎮的內部，其權力仍然被一層若有若無的邊界所阻擋，想要形成唐末那種勢壓中央的強藩，還力有未逮。

三、兩稅三分法的政治意義：唐廷制衡與分化並重的戰略

本文的前兩小節主要討論的是藩鎮的形成及藩鎮與州之間隱隱然的對抗和控制關係，而對於唐廷而言，想要在國力日衰的前提下，防止地方出現強藩繼而對中央所造成威脅，最為直接的方式便是在藩鎮內部製造更為複雜的制衡機制，並在可能的情況下，分化藩鎮的規模。

而這種戰略的實施，與兩稅三分法的推行有著密切的聯繫。

唐代前期所實行的稅法為租庸調製，這種稅制承襲自北周的租調製，從孝文帝改革之日算起，已經施行了將近三百年。

租庸調製要求各州將賦稅統一上繳中央，再由戶部度支使統一分配調度。這種賦稅的收繳，自然會因為運輸而造成一定的損耗和滯後。但出於穩定的需要，這種由中央掌管財權的原則，在必須被保持的。

但安史之亂的爆發，不僅致使唐王朝威嚴掃地，更是直接造成地方賦稅的輸送障礙，在很長一段時間內，這些賦稅無論用途為何，都需要由各州首先交送至藩鎮。在賦稅被節度使掌握的前提下，各州顯然需要在各個方面受制於藩鎮。

雖然由各地節度使充當中間樞紐統籌和調配財力，有助於地方恢復生產，整軍備戰，但同時也進一步削弱了唐廷的實力。正因如此，唐德宗時期所頒行的兩稅法，最重要的原則，除了樹立“約百姓丁產以定等級”這種按照財力多寡確定徵收標準外，更是將兩稅的用途明確分為“上供”、“留使”、“留州”三部分，並詳細規定了各部分之間的比例關係。

需要留意的一點是，兩稅三分法所規定的“上供”、“留使”、“留州”三部分，其實幾乎可以與租庸調製下“納京師”、“留州”、“外配”一一相對應，但在過去，由於租庸調的賦稅分配由中央統一協調，缺乏各部分明確的比例關係，因此在藩鎮節度使出現後，賦稅常常為節度使所截留。

而在新的稅制下，不僅截留“上供”中央的賦稅需要具體理由作為支撐，就連鉗制屬州時也不能以賦稅分配作伐，否則極有可能招致屬州刺史的彈劾。

事實上，唐德宗時期的兩稅改制，只是唐朝中後期以兩稅三分制衡藩鎮的諸多手段之一。在這之後，兩稅法還曾經進行了多次改良。雖然有些改良如果單單從經濟學的角度來講，同樣能夠得到可以邏輯自洽的結論，但有意思的是，這些制度在政治方面同樣取得了巨大的影響。

四、裴垍兩稅改制：改革輸稅流程並進一步鎖死稅收分配規則的又一嘗試

其中最有代表性的是憲宗時期的兩稅改革，憲宗元和四年宰相裴垍針對各州府留使、留州錢輸稅流程冗雜混亂，“既非齊一,有損疲人”的弊端，提出了新的解決方案，在他的構想中，原先由各節度使府所轄治州與屬州均攤的“上供錢”，先以治州所徵稅賦上繳，如果有所不足再依靠名下屬州的兩稅錢“據貫均配”。而被治州所承擔的上供部分，則在之後由屬州原本交付的留使和上供錢抵消。

在這之前，屬州、以及節度使所轄治州需要分別上繳上供錢，而經過這樣的流程調配，在一般情況下，屬州只需要將上供、留使錢一併交於節度使，而由節度使直接負責對朝廷上供錢的運輸。

這似乎僅僅是為了簡化徵稅的流程，並提高藩鎮向朝廷輸稅的效率。

但事實上，其目的遠不止如此，這種程序上的刪減，使得屬州與節度使之間的財政聯繫受到了削弱，另外，因為上供錢無需屬州直接承擔，節度使藉助此名義額外增稅盤剝地方的方法也就再無用武之地。

甚至可以說，相比於前者而言，後者可能才是裴垍兩稅改革的真正用意。

我們耳熟能詳的詩人元稹，在擔任監察御史期間就曾經向皇帝奏報《彈奏劍南東川節度使狀》，其中用大量的數據列舉了已故劍南東川節度使嚴礪的稅外加徵錢米攤派的罪狀。

事實上，劍南東川治下共13州，其中各州所分攤的加派和賦役都各不相同，以加派額度最高和最低的陵州與合州為例，元和二年、元和兩州賦稅中戶稅錢之差足有四倍有餘，但相較於後者，陵州的戶數卻只有合州的三分之二。

這種極不合理的徵稅差異，表面上是各州刺史征斂賦稅的強度不同，但事實上，作為一地長官的節度使，也在其中扮演著並不光彩的角色，這種稅賦的差異，在很大程度上是節度使根據其屬州刺史親疏程度不同而定下的。

這些被迫收繳高額賦稅的州中，因賦稅問題而出現的逃戶現象始終難以遏制，“凡十家之內，大半逃亡，亦須五家攤稅，似投石井中，非到底不止”，這種人口所帶來的削弱，是極為恐怖的。

而以唐廷的立場來看，節度使依靠財政權力排除和削弱異己自然是一種過分至極的行為，正因如此，宰相裴垍才會在兩稅改革中刻意將“送省及留使……不得剝徵折估錢”重複申斥。

如果說裴垍對兩稅法的改革是對兩稅法宗旨的一種重申，那麼，到了元和十四年，憲宗皇帝將淄青叛鎮一分為三時，其對於藩鎮財稅的徵調就變成了一種常例，被拆分後的淄青三鎮之中，天平軍以“大和七年歲供兩稅、榷酒等錢十五萬貫、粟五萬石”為作為定製，這種情境下，憲宗時期被鎮壓的諸多藩鎮，再無利用州與朝廷之間信息不暢的特點，截取賦稅自肥的可能。

五、結語

兩稅三分法，是唐朝繼租庸調製之後又一項影響深遠的稅收制度，但限於篇幅的大小，筆者並未就其運行機理和背後的經濟邏輯進行深究，相反，本文關注的重點反而在於兩稅三分法之下藩鎮與各州尤其是屬州之間的經濟博弈。

自安史之亂以來，唐廷以藩鎮節制和統籌地方，相對的，藩鎮也有著朝廷“應需兵馬、甲仗、器械、糧賜等並於當路自供”的允諾。這一政治允諾寫於玄宗西逃期間所頒佈的《幸普安郡制》之中，然而，這封倉促間頒佈的詔書便成為唐朝中央權力開始下放的濫觴。

在兩稅法推行之前，有賴於這封詔書，地方節度使可以靈活的調配各州財賦稅收，不可否認的是，這種事急從權下所形成的權力運行機制，的確有助於地方行政工作的展開，原本因戰亂而瀕臨崩潰的唐政權得到了一次史無前例的戰略逆轉。

但其影響也同樣巨大，在安史之亂尚未結束時，各地藩鎮尾大不掉的徵兆已然顯現，而原本被視為中央與地方聯繫中樞的州，則囿於前制而只能在較低烈度下進行抵抗，防止藩鎮對於本州軍政財權的侵蝕。

有鑑於此，唐德宗時代，兩稅法作為一種財政制度開始迅速推行下去，而其所帶來的影響，也絕不僅僅侷限於重新盤活了中央財政這一點，事實上，正是由於其對於地方藩鎮財權的限制，各地屬州才可以避免被其藩鎮化，而唐廷也藉此獲得了政治上的天然盟友和助力。從這一點上來說，兩稅法作為一種影響深遠的賦稅制度，的確可以稱得上是唐代留給後人的一大政治財富。

參考文獻：

1、《唐六典》

2、《新唐書》

3、《冊府元龜》

4、《唐會要》

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