房地产开发企业在所得税汇算时需要按国税发（2009）31号文件规定进行特定业务纳税调整，即：对于销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。待开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。
2016年营改增时，房地产企业一般纳税人开发建设的房地产新项目，适用的增值税率为11%，2018年5月1日起调整为10%，2019年4月1日起调整为9%。我们发现，面对增值税率的不断变化，有些财务人员感觉很迷惑，在企业所得税汇算时不知道在收到预收款的当年特定业务纳税调整到底该适用哪个税率，确认销售收入时又如何转回。本文对这些问题专门作出说明，希望对大家的工作有所帮助。
在进行特定业务纳税调整时，对于当期销售未完工产品收到的预收款，应按期末适用的增值税率换算成不含税收入，计算当期销售未完工产品的预计毛利额，无论当期增值税率是否有变动；开发产品完工后，应按符合销售收入确认条件时适用的增值税率将预收款换算为不含税收入，同时，在计算转回的销售未完工产品预计毛利额时，用原计算销售未完工产品预计毛利额时适用的税率来计算。
为便于大家理解，下面以举例的方式对此作出说明。
例一：环球房地产开发公司开发建设的房地产新项目2017年取得预售许可证，开始对外销售，当年收到售房款100,000,000.00元，2018年度收到售房款200,000,000.00元，2019年度收到100,000,000.00元。该企业当地税务部门规定的销售未完工产品的计税毛利率为15%，请计算：
1、各年度该企业销售未完工产品的收入；
2、各年度销售未完工产品的预计毛利额。
本例中，2017年度适用的增值税率为11%，2018年度、2019年度增值税率都有调整，但在计算销售未完工产品的收入时，均应分别按收款当年末适用的增值税税率计算，不用考虑收款时点上的适用税率。本例销售未完工产品的收入及预计毛利额计算结果见下表：
例二：接上例，该项目2019年12月底通过竣工验收，并顺利交房，符合销售收入确认条件，假设累计预收款400,000,000.00元全部在当年确认收入，请计算：
1、 当年销售未完工产品转完工产品确认的销售收入；
2、当年转回的销售未完工产品预计毛利额。
该项目2019年末完工交房，符合收入确认条件，在计算销售收入时，应以2019年末适用的增值税率9%将预收售房款换算为不含税收入，不用考虑原收款时适用的增值税率。
当年销售未完工产品转完工产品确认的销售收入=结转销售收入的预收账款÷（1+增值税率9%）
=400,000,000.00÷（1+ 9%）= 366,972,477.06元。
这个计算结果因适用增值税率不同，与例一计算预计毛利额时计算的销售未完工产品的收入金额不相等，这个是正常的，因为确认销售收入时，应按符合销售收入确认条件时适用的增值税率计算。之所以会出现差额，是因为适用的增值税率发生了变化。
当年转回的销售未完工产品预计毛利额等于确认销售收入的预收款在收款的当年计算预计毛利额，转回数等于原计算数。本例中，由于预收款在2019年末全部确认销售收入，所以转回的预计毛利额为2017、2018、2019三年累计计算数54,547,708.67元。在增值税率变动的情况下，不能重新按变更后的增值税率计算，否则，累计转回的预计毛利额就不等于原来计算的的预计毛利额。
举个简易的例子大家更容易理解。张三购买环球公司开发项目住房一套，总价1,000,000.00元，其中2018年付款800,000.00元，2019年付款200,000.00元。
环球公司在计算预计毛利额时，该套住宅2018年度销售未完工产品的预计毛利额=800,000.00÷（1+ 10%）×15%
= 109,090.91元。
2019年度售未完工产品的预计毛利额=200,000.00÷（1+ 9%）×15%
= 27,522.94元。
2018、2019年度适用的增值税率不同，所以需要分别按收款当年末适用的增值税率计算。
2019年度确认的销售收入=1,000,000.00÷（1+ 9%）= 917,431.19元。
转回的销售未完工产品的预计毛利额=2018年度销售未完工产品的预计毛利额+2019年度销售未完工产品的预计毛利额
=109,090.91+ 27,522.94= 136,613.85元。
结合例一、例二数据，环球房地产开发公司2019年度企业所得税汇算时，特定业务纳税调整数据填列如下表（税金及附加、土地增值税略）：
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