異常增值稅抵扣憑證實務處理
對異常增值稅抵扣憑證的處理，一直困擾著財稅人員。實務中，該如何依法辦理，本文試圖作以簡要概括，並分析一些觀點，旨在探討，不足之處，請予斧正！
一、列入異常憑證的要素
（一）對象：走逃（失聯）企業。
稅務機關應保留判定資料，但文件未明確判定是否需要內部審批、由哪一級主管稅務機關來判定。查辦過程中，對失聯的實際控制人或借名登記人缺少必要的措施，致使實際查辦難度較大。
（二）情形：商貿企業購銷嚴重背離、生產企業無生產能力或能耗配比不符；直接走逃不申報或虛假申報。
首先，要判定是否為走逃（失聯）企業，再核實是否有上述情形，有情形之一的，其開具的專票就要列入異常憑證。通常是在其走逃後發現，目前的日常徵管力量及徵管要求，難以全面及時發現購銷背離或生產能力問題，滯後處理難以獲取更多的一手資料。
（三）期間：存續經營期間發生情形的對應屬期。
能不能僅就不申報或虛假申報、發生背離或能耗不配比時起確認對應屬期呢？按照文件來理解，是發生情形的對應屬期，而不是整個存續期間。這就有相應的執法風險，要準確判定其發生背離、不符的最早時點。還可能同時存在背離、不符或不申報、虛假申報幾種情形的，那就是孰早原則。最難以判定的還有委託加工的真實性和實際委託加工量。
建議：應儘快思考問題根源，要細化增值稅一般納稅人登記與認定的相關制度。對於新辦商貿企業，除商場、品牌代理等實體明確的之外，應迴歸一般納稅人認定，尤其要對其法定代表人或實際控制人進行事先約談、核實真實身份；對於生產企業，應實地核查實際生產能力或提供納稅擔保後，再予以領用增值稅專用發票。
二、異常憑證處理的爭議
（一）作進項轉出處理，不能認定企業少繳稅款？
有觀點認為，進項轉出處理，影響的只是納稅人後期產生的增值稅銷項稅額，即暫時不能用於抵扣納稅人此後新發生的銷項稅額。不能以此認定納稅人少繳稅款，從而也不能適用《稅收徵收管理法》第三十二條規定。
這種觀點是將進項稅額孤立起來看待的，認為進項只是拿來抵扣的，因有問題而不得抵扣以後期間的銷項稅額，不能認定產生了應納稅款。
1.購進扣稅法，購進即憑票抵扣。抵扣是發生在該筆購進貨物投入生產經營之前。
2.增值稅的基本計算公式，銷項稅額-進項稅額=應納增值稅稅額。進銷項是滾動計算的，後期對前期已抵扣的作進項轉出，如產生應納稅額，增值部分體現在前期銷售中。
舉一個極端的例子：假設某企業銷項始終為零，進項稅額不斷增加，也不斷有進項稅額轉出，無論如何也不會產生應納稅額；
再比如：假設某企業截至10月份銷項總計為100萬元，進項總計為80萬元，已繳納稅款20萬元。11月份沒有發生任何經營業務，需進項轉出10萬元，那麼，11月份應納稅額是10萬元。逾期未繳的，就形成欠稅。
3.當期購進形成的進項，抵扣當期銷項或留抵以後月份；對於異常憑證，當期轉出的進項相當於追溯調整，只是未追溯到取得抵扣憑證時，是在接到增值稅抵扣憑證審核檢查系統推送的異常憑證信息當月，作進項稅額轉出處理。
因此，作出進項稅額處理的，會形成應納稅額。如果上月留抵稅額足夠衝減，也就不會形成應納稅額。但應納稅額的計算是連貫的，不能將進項轉出孤立看待。
（二）增值稅暫行條例第九條的規定能否作為總局公告2016年第76號的法律依據？
76號公告的主要依據是增值稅暫行條例。但有觀點認為暫行條例第九條作為76號公告的法律依據有些牽強。
增值稅暫行條例第九條規定，納稅人購進貨物或者應稅勞務，取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規或者國務院稅務主管部門有關規定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。
2.增值稅扣稅憑證不符合規定的，有實質交易不符合，也有憑證本身的形式要件不符合。
有觀點認為業務是否真實還未查清楚，憑證怎麼就不符合規定了。明顯忽略了形式要件，而對形式要件的理解，有的固化為開具不規範、未能通過認證等發票管理方面的形式，其實，被確認為異常憑證也是形式之一。
3.開具不規範、未能認證等，只要業務真實，可以重新取得再予以抵扣，條例中所講的不得抵扣，僅就這張不符合規定的憑證而言。這是增值稅“以票控稅”的基本要求。同樣，異常憑證的處理也遵循這一原則。
因此，增值稅暫行條例第九條是76號公告上位法的依據。
（三）納稅人是否違法要由稅務機關來舉證，而不能在未證實以前作有罪推定?
1.併為定性違法，不是有罪推定。僅是異常憑證不能作為抵扣憑證，要進行進項轉出。如果該筆業務本身以異常憑證的理由，該筆業務最終不得抵扣，那才是有罪推定。
2.增值稅抵扣憑證形式要件不符合規定的，都不予抵扣或先作進項稅額轉出。如，專票比對不符的或後期發現票面開具不規範的，即使業務真實，該張專票也是不得抵扣或作進項轉出，與是否違法沒有必然對應關係。
3.對於異常憑證，有具體的處理工作流程，給予了法律救濟途徑，最終依法判定是否給予抵扣。
三、異常憑證處理規定
.稅總髮〔2015〕148號（已作廢）、國家稅務總局公告2016年第76號規定有核實要求，稅總髮〔2017〕46號具體規定了處理工作流程。
（一）異常憑證的推送
自認定為異常憑證之日起10個工作日內，應將異常憑證信息錄入《抵扣憑證審核檢查管理信息系統》，並推送至異常憑證接受方所在地稅務機關進行處理。
（二）異常憑證的受理
接受異常憑證的納稅人所在地主管稅務機關，自收到之日起10個工作日內，向接受異常憑證的納稅人發出《稅務事項通知書》，通知其所取得的異常憑證暫不得申報抵扣或用於出口退稅，已經申報抵扣或用於出口退稅的，應按有關規定處理。同時應當告知接受異常憑證的納稅人，如對稅務機關認定的異常憑證存有異議的，應當自收到《稅務事項通知書》之日起20個工作日內，向主管稅務機關提出核查申請，並提交業務合同、銀行憑證、運輸倉儲證明等有關說明材料。
（三）異常憑證的解除
走逃（失聯）企業重新與主管稅務機關取得聯繫，履行完畢相關涉稅義務、調查澄清相關涉稅事項後，納入稅務機關正常監管的，主管稅務機關應當解除其走逃（失聯）企業身份，同時可解除異常憑證的認定，並在10個工作日內通過抵扣憑證審查系統，將解除信息推送至異常憑證接受方所在地主管稅務機關，允許納稅人繼續申報抵扣或辦理出口退稅。
（四）異常憑證的核實
接受異常憑證的納稅人，對稅務機關認定的異常憑證存有異議，提出核查申請的，主管稅務機關一般應自接收申請之日起90個工作日內完成異常憑證的核實，核實過程中應重點關注以下方面。
1.納稅人稽核比對、納稅申報情況，增值稅發票抵扣聯備查簿，相關紙質信息與電子數據是否相符等。2.增值稅發票信息、業務合同、運輸倉儲證明以及銀行賬單資金流的一致性等。3.需要委託異地稅務機關協助調查的，可通過抵扣憑證審查系統，委託與納稅人發生交易的上、下游企業所在地主管稅務機關協助核實。4.需要實地調查的，主管稅務機關派員赴納稅人實際生產經營場所，就其經營狀況、生產能力等進行調查。
異常憑證經稅務機關核實後，未發現異常情形，符合現行增值稅進項抵扣或出口退稅有關規定的，主管稅務機關出具《稅務事項通知書》，允許納稅人按照現行規定，繼續申報抵扣或辦理出口退稅。
異常憑證的開具方和接受方涉嫌虛開發票、虛抵進項，騙取出口退稅以及其他需要稽查立案的，移交稽查部門查處。
綜上，異常憑證屬於形式要件不符合規定的抵扣憑證，與開具不規範、比對不符的處理原則基本一致，是增值稅“以票控稅”的要求；有主動和被動的兩種救濟途徑，納稅人向稅務機關提出核查申請，或開票方被解除走逃（失聯）企業身份；實務中最大的難題還是事實核查。在核實過程中，沒有必要排除所有合理懷疑，稅務機關也無法做到。行政法是“明顯優勢證據”原則，只要稅務機關在核實過程中，取得的證據是明顯優勢證據，並且納稅人沒有明顯有力的直接相反證據，以核查的事實及證據作出的稅務處理就應合理合法得以成立。 來源： 稅白天下
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