异常增值税抵扣凭证实务处理
对异常增值税抵扣凭证的处理，一直困扰着财税人员。实务中，该如何依法办理，本文试图作以简要概括，并分析一些观点，旨在探讨，不足之处，请予斧正！
一、列入异常凭证的要素
（一）对象：走逃（失联）企业。
税务机关应保留判定资料，但文件未明确判定是否需要内部审批、由哪一级主管税务机关来判定。查办过程中，对失联的实际控制人或借名登记人缺少必要的措施，致使实际查办难度较大。
（二）情形：商贸企业购销严重背离、生产企业无生产能力或能耗配比不符；直接走逃不申报或虚假申报。
首先，要判定是否为走逃（失联）企业，再核实是否有上述情形，有情形之一的，其开具的专票就要列入异常凭证。通常是在其走逃后发现，目前的日常征管力量及征管要求，难以全面及时发现购销背离或生产能力问题，滞后处理难以获取更多的一手资料。
（三）期间：存续经营期间发生情形的对应属期。
能不能仅就不申报或虚假申报、发生背离或能耗不配比时起确认对应属期呢？按照文件来理解，是发生情形的对应属期，而不是整个存续期间。这就有相应的执法风险，要准确判定其发生背离、不符的最早时点。还可能同时存在背离、不符或不申报、虚假申报几种情形的，那就是孰早原则。最难以判定的还有委托加工的真实性和实际委托加工量。
建议：应尽快思考问题根源，要细化增值税一般纳税人登记与认定的相关制度。对于新办商贸企业，除商场、品牌代理等实体明确的之外，应回归一般纳税人认定，尤其要对其法定代表人或实际控制人进行事先约谈、核实真实身份；对于生产企业，应实地核查实际生产能力或提供纳税担保后，再予以领用增值税专用发票。
二、异常凭证处理的争议
（一）作进项转出处理，不能认定企业少缴税款？
有观点认为，进项转出处理，影响的只是纳税人后期产生的增值税销项税额，即暂时不能用于抵扣纳税人此后新发生的销项税额。不能以此认定纳税人少缴税款，从而也不能适用《税收征收管理法》第三十二条规定。
这种观点是将进项税额孤立起来看待的，认为进项只是拿来抵扣的，因有问题而不得抵扣以后期间的销项税额，不能认定产生了应纳税款。
1.购进扣税法，购进即凭票抵扣。抵扣是发生在该笔购进货物投入生产经营之前。
2.增值税的基本计算公式，销项税额-进项税额=应纳增值税税额。进销项是滚动计算的，后期对前期已抵扣的作进项转出，如产生应纳税额，增值部分体现在前期销售中。
举一个极端的例子：假设某企业销项始终为零，进项税额不断增加，也不断有进项税额转出，无论如何也不会产生应纳税额；
再比如：假设某企业截至10月份销项总计为100万元，进项总计为80万元，已缴纳税款20万元。11月份没有发生任何经营业务，需进项转出10万元，那么，11月份应纳税额是10万元。逾期未缴的，就形成欠税。
3.当期购进形成的进项，抵扣当期销项或留抵以后月份；对于异常凭证，当期转出的进项相当于追溯调整，只是未追溯到取得抵扣凭证时，是在接到增值税抵扣凭证审核检查系统推送的异常凭证信息当月，作进项税额转出处理。
因此，作出进项税额处理的，会形成应纳税额。如果上月留抵税额足够冲减，也就不会形成应纳税额。但应纳税额的计算是连贯的，不能将进项转出孤立看待。
（二）增值税暂行条例第九条的规定能否作为总局公告2016年第76号的法律依据？
76号公告的主要依据是增值税暂行条例。但有观点认为暂行条例第九条作为76号公告的法律依据有些牵强。
增值税暂行条例第九条规定，纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
2.增值税扣税凭证不符合规定的，有实质交易不符合，也有凭证本身的形式要件不符合。
有观点认为业务是否真实还未查清楚，凭证怎么就不符合规定了。明显忽略了形式要件，而对形式要件的理解，有的固化为开具不规范、未能通过认证等发票管理方面的形式，其实，被确认为异常凭证也是形式之一。
3.开具不规范、未能认证等，只要业务真实，可以重新取得再予以抵扣，条例中所讲的不得抵扣，仅就这张不符合规定的凭证而言。这是增值税“以票控税”的基本要求。同样，异常凭证的处理也遵循这一原则。
因此，增值税暂行条例第九条是76号公告上位法的依据。
（三）纳税人是否违法要由税务机关来举证，而不能在未证实以前作有罪推定?
1.并为定性违法，不是有罪推定。仅是异常凭证不能作为抵扣凭证，要进行进项转出。如果该笔业务本身以异常凭证的理由，该笔业务最终不得抵扣，那才是有罪推定。
2.增值税抵扣凭证形式要件不符合规定的，都不予抵扣或先作进项税额转出。如，专票比对不符的或后期发现票面开具不规范的，即使业务真实，该张专票也是不得抵扣或作进项转出，与是否违法没有必然对应关系。
3.对于异常凭证，有具体的处理工作流程，给予了法律救济途径，最终依法判定是否给予抵扣。
三、异常凭证处理规定
.税总发〔2015〕148号（已作废）、国家税务总局公告2016年第76号规定有核实要求，税总发〔2017〕46号具体规定了处理工作流程。
（一）异常凭证的推送
自认定为异常凭证之日起10个工作日内，应将异常凭证信息录入《抵扣凭证审核检查管理信息系统》，并推送至异常凭证接受方所在地税务机关进行处理。
（二）异常凭证的受理
接受异常凭证的纳税人所在地主管税务机关，自收到之日起10个工作日内，向接受异常凭证的纳税人发出《税务事项通知书》，通知其所取得的异常凭证暂不得申报抵扣或用于出口退税，已经申报抵扣或用于出口退税的，应按有关规定处理。同时应当告知接受异常凭证的纳税人，如对税务机关认定的异常凭证存有异议的，应当自收到《税务事项通知书》之日起20个工作日内，向主管税务机关提出核查申请，并提交业务合同、银行凭证、运输仓储证明等有关说明材料。
（三）异常凭证的解除
走逃（失联）企业重新与主管税务机关取得联系，履行完毕相关涉税义务、调查澄清相关涉税事项后，纳入税务机关正常监管的，主管税务机关应当解除其走逃（失联）企业身份，同时可解除异常凭证的认定，并在10个工作日内通过抵扣凭证审查系统，将解除信息推送至异常凭证接受方所在地主管税务机关，允许纳税人继续申报抵扣或办理出口退税。
（四）异常凭证的核实
接受异常凭证的纳税人，对税务机关认定的异常凭证存有异议，提出核查申请的，主管税务机关一般应自接收申请之日起90个工作日内完成异常凭证的核实，核实过程中应重点关注以下方面。
1.纳税人稽核比对、纳税申报情况，增值税发票抵扣联备查簿，相关纸质信息与电子数据是否相符等。2.增值税发票信息、业务合同、运输仓储证明以及银行账单资金流的一致性等。3.需要委托异地税务机关协助调查的，可通过抵扣凭证审查系统，委托与纳税人发生交易的上、下游企业所在地主管税务机关协助核实。4.需要实地调查的，主管税务机关派员赴纳税人实际生产经营场所，就其经营状况、生产能力等进行调查。
异常凭证经税务机关核实后，未发现异常情形，符合现行增值税进项抵扣或出口退税有关规定的，主管税务机关出具《税务事项通知书》，允许纳税人按照现行规定，继续申报抵扣或办理出口退税。
异常凭证的开具方和接受方涉嫌虚开发票、虚抵进项，骗取出口退税以及其他需要稽查立案的，移交稽查部门查处。
综上，异常凭证属于形式要件不符合规定的抵扣凭证，与开具不规范、比对不符的处理原则基本一致，是增值税“以票控税”的要求；有主动和被动的两种救济途径，纳税人向税务机关提出核查申请，或开票方被解除走逃（失联）企业身份；实务中最大的难题还是事实核查。在核实过程中，没有必要排除所有合理怀疑，税务机关也无法做到。行政法是“明显优势证据”原则，只要税务机关在核实过程中，取得的证据是明显优势证据，并且纳税人没有明显有力的直接相反证据，以核查的事实及证据作出的税务处理就应合理合法得以成立。 来源： 税白天下
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