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地方政府出讓國有土地使用權時，未完成地上建築物的徵拆（沒有達到出讓合同約定的“三通一平”、“五通一平”、“七通一平”）條件，沒有實際交付國有土地使用權給受讓方；或在與土地使用權受讓方簽訂《國有土地使用權出讓合同》後，又根據規劃需要變更土地用途，致使國有土地使用權受讓方無法按合同約定用途使用土地。受讓方是否還需要申報繳納城鎮土地使用稅？
一、城鎮土地使用稅納稅義務人與納稅義務時間
按《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》國務院令第483號，“第二條 在城市、縣城、建制鎮、工礦區範圍內使用土地的單位和個人，為城鎮土地使用稅(以下簡稱土地使用稅)的納稅人，應當依照本條例的規定繳納土地使用稅。
第三條 土地使用稅以納稅人實際佔用的土地面積為計稅依據，依照規定稅額計算徵收。”；《財政部 國家稅務總局關於房產稅、城鎮土地使用稅有關政策的通知》財稅〔2006〕186號，“二、關於有償取得土地使用權城鎮土地使用稅納稅義務發生時間問題
以出讓或轉讓方式有償取得土地使用權的，應由受讓方從合同約定交付土地時間的次月起繳納城鎮土地使用稅；合同未約定交付土地時間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮土地使用稅。”規定，國有土地使用權受讓方，應當在《國有土地使權出讓合同》約定的交付土地時間或簽訂合同的次月起申報繳納城鎮土地使用稅。
二、由於土地出讓方的原因，受讓方未能實際接收土地或土地閒置不影響城鎮土地使用稅義務的發生
目前沒有稅收法律法規或規範性文件規定，由於土地出讓方違約，土地受讓方不能實際接收土地或土地閒置可以免除納稅義務。
“法無授權不可為”是行政執法的基本要求，因此稅務機關對受讓方與出讓方簽訂《國有土地使用權出讓合同》，且合同未撤銷，無論土地使用權是否實際交付或何種原因造成閒置，均應當按規定申報繳納城鎮土地使用稅。
1.2012年前有省級地方稅務機關，出臺土地使用稅按土地實際交付時間，做為城鎮土地使用稅的納稅義務發生時間，但在短期內進行了糾正。
如：2016年6月8日，江西省地方稅務局出臺《江西省地方稅務局關於明確納稅人受讓取得但無法使用的土地應納城鎮土地使用稅納稅義務發生時間的通知》贛地稅發[2012]73號，“為支持企業發展、公平稅負，經研究，現明確：對因政府規劃、拆遷困難等客觀因素造成納稅人無法使用的土地，只要納稅人能夠提供縣以上人民政府(含本級)或所屬國土部門出具的無法使用該宗土地的有效證明，並經主管地稅機關審查屬實的，對這部分土地面積可以延長到地上建築物和其他附著物拆除後的次月起申報繳納城鎮土地使用稅，但對其過去已繳納的城鎮土地使用稅不退，未徵的不再徵收。”；2016年7月15日，又出臺《江西省地方稅務局關於財產行為稅若干徵管問題的通知》贛地稅發[2016]73號，“二、城鎮土地使用稅
（一）納稅人應按照政策規定申報並繳納城鎮土地使用稅，對屬於城鎮土地使用稅徵收範圍但實際有部分或全部無法使用的，以及使用功能受限的土地等，均應按規定足額計算納稅，其用地方面的糾紛或困難不得影響城鎮土地使用稅的繳納。
五、其他規定
（二）……《江西省地方稅務局關於明確納稅人受讓取得但無法使用的土地應納城鎮土地使用稅納稅義務發生時間的通知》（贛地稅發〔2012〕73號）……，自本通知對應條款生效之日起廢止。”
2.人民法院判例
查詢最高人民法院《中國裁判文書網》（http://wenshu.court.gov.cn/），由於出讓方的原因，未實際交付國有土地使用權給受讓方，受讓方主張未發生城鎮土地使用稅納稅義務，人民法院均未支持。
如：《黑龍江省高級人民法院行政裁定書》（2018）黑行申582號，本院認為，財稅[2006]186號通知第二條規定：“以出讓或轉讓方式有償取得土地使用權的，應由受讓方從合同約定交付土地時間的次月起繳納城鎮土地使用稅”。本案中，廣達公司與大慶市國土資源局於2012年8月6日簽訂，合同約定交付土地時間為2012年9月6日。合同簽訂後，廣達公司一直未主動申報繳納稅款，龍鳳區地稅局於2016年12月27日作出通知，責令廣達公司繳納稅款符合法律規定。大慶市人民政府作出複議決定的程序亦符合法律規定，原審判決駁回廣達公司的訴訟請求並無不當。
關於廣達公司提出合同簽訂後至2016年6月，其並未實際取得土地，故不應該交納期間的稅款問題。首先，法律規定以出讓或轉讓方式有償取得土地使用權的，繳納城鎮土地使用稅從合同約定交付土地時間的次月起計算，並非從實際取得土地的時間起計算。其次，廣達公司未實際佔有使用土地不是不繳納稅款的法定理由。至於其遭受的損失是大慶市國土資源局遲延履行合同造成的，相應的損失亦應由大慶市國土資源局承擔，與其依法納稅不屬於同一法律關係，對該項損失可另行主張權利。
三、納稅人權利救濟
（一）因出讓方的原因，未能實際交付國有土地使用權
1.受讓方可以通過談判或訴訟途徑，向國有土地使用權出讓方主張解除合同，退還出讓金，同時支付違約金或賠償經濟損失；或僅主張支付違約金或賠償經濟損失。
按《土資源部 住房和城鄉建設部關於進一步加強房地產用地和建設管理調控的通知》國土資發[2010]151號，“四、嚴格住房建設用地出讓管理
（一）規範編制擬供地塊出讓方案。
土地出讓必須以宗地為單位提供規劃條件、建設條件和土地使用標準，嚴格執行商品住房用地單宗出讓面積規定，不得將兩宗以上地塊捆綁出讓，不得“毛地”出讓。擬出讓地塊要依法進行土地調查和確權登記，確保地類清楚、面積準確、權屬合法，沒有糾紛。”規定，國有土地合使用權出讓方均會在《國有土地使用權出讓合同》（GF-2008-2601示範文本）中約定，土地出讓條件為淨地。
因出讓方的原因，未能實際交付國有土地使用權，國有土地使用權受讓人（城鎮土地使用稅納稅人），可以向出讓方主張解除《國有土地使用權出讓合同》，退還土地出讓金，同時主張支付違約金或賠償包括取得國有土地使用權繳納的契稅、耕地佔用稅、印花稅、城鎮土地使用稅在內的經濟損失；或僅向國有土地使用權出讓方主張違約或賠償包括城鎮土地使用稅（實際交付土地前）在內的經濟損失。
2.與土地使用權出讓方達成《國有土地使用權出讓補充合同》，重新約定國有土地使用權交付日期。
在《國有土地使用權出讓合同》糾紛中，國有土地使用權出讓方與受讓方雖然均屬平等的合同主體，但出讓方同時也是代表行使國家行使權力，制定或主導交易規則者。
國有土地使用權受讓方與出讓方，達成《國有土地使用權補充合同》，重新約定國有土地使用權交付日期。既可以減少私權與公權力的摩擦，降低社會交易成本；也可以合法的按國有土地使用權實際交付日期繳納城鎮土地使用稅。
在實務中也有出讓方未實際交付國有土地使用權，但實際已給國有土地受讓方辦理了不動產登記（或國有土地使用權證），國有土地使用權受讓方可以主張產權登記瑕疵（毛地出讓），要求登記機關予以撤銷，重新依法登記。
（二）城市規劃改變土地用途，受讓方無法使用國有土地使用權
1.土地受讓方，受讓國有土地使用權未超過兩年，政府城市規劃變更土地用途，造成國有土地使用權閒置，受讓方可以通過談判或訴訟途徑向出讓方主張解除《國有土地使用權合同》，退還出讓金，同時主張支付違約金或賠償包括取得國有土地使用權繳納的契稅、耕地佔用稅、印花稅、城鎮土地使用稅等稅費在內的經濟損失。
2.受讓方取得國有土地使用權，由於自身原因超過兩年未開發建設，按《閒置土地處置辦法》國土資源部第53號令，“第十四條 除本辦法第八條規定情形外，閒置土地按照下列方式處理：
(二)未動工開發滿兩年的，由市、縣國土資源主管部門按照《中華人民共和國土地管理法》第三十七條和《中華人民共和國城市房地產管理法》第二十六條的規定，報經有批准權的人民政府批准後，向國有建設用地使用權人下達《收回國有建設用地使用權決定書》，無償收回國有建設用地使用權。閒置土地設有抵押權的，同時抄送相關土地抵押權人。”規定，政府應當無償收回國有土地使用權。
在已經構成閒置土地的情形下，即使再出現政府調整土地用途規劃或者不可抗力等情形，也不構成對無償收回土地的阻卻事由，更不能認定為出讓方違約。（類似法院判例：《中華人民共和國最高人民法院行政裁定書（2017）最高法行申5480號）。
閒置土地使用權人，應當依法申報繳納城鎮土地使用稅。
國有土地使用權受讓方若為辦理稅務登記的納稅人，不按期申報；未辦理稅務登記的納稅人，在稅務機關書面通知申報，拒不申報城鎮土地使用稅的，違反《中華人民共和國稅收徵收管理法》第63條規定，涉嫌偷稅違法。
2019.12.29 內蒙古包頭
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