文 | 楊傑 合夥人 王涵 律師 匯業律師事務所
貿易合規審計,在我國還是一個新鮮概念，但在貿易發達國家已十分流行。2014年12月12日，中國商務部頒佈了《貿易政策合規工作實施辦法（試行）》，其中列明瞭直接影響進口貿易的措施中，就包含海關估價和原產地規則和關稅等海關監管要素，由此可見該辦法的出臺背景雖然部分是為了解答世貿組織成員對國務院各部門、地方各級人民政府及其部門制定的貿易政策提出的書面意見，但也集中反映了世貿組織成員國對中國海關貿易合規的關注與重視程度。目前在華設立的很多跨國公司都有專門的貿易和關務合規管理部門，旨在監控外貿、海關和物流領域執行中國法規和公司內部政策的情況，但由於貿易經營活動監管體系的複雜性和專業性，跨國公司依然偏重於委託律師事務所等諮詢機構提供第三方貿易合規審計服務，通過委託具有海關、法律、會計等專業背景和經驗的專業人士，按照管理層的要求，對企業的進出口、物流、貿易等方面遵守法規及內控政策的情況進行檢查，提出獨立的第三方專業意見，指出公司存在或潛在的合規性風險和改進建議。
作為主要經營地在中國的進出口企業，其所從事的進出口貿易勢必受到中國海關的強力監管。中國海關監管往往會涉及諸如商品歸類、估價、原產地申報等專業領域，技術性非常強，企業稍有不慎就會觸及貿易管制、關稅徵收等規則限制，很容易導致法律風險。尤其是近年來中國海關監管機制也在發生重大變革，海關直接進入企業對貿易合規情況進行事後核查、稽查的情形越來越普遍，因此過去很多可以通過報關公司處理的事情，現在需要由企業直接面對，這些海關法律事務的處理應對往往就會納入進出口貿易合規審計的工作範疇。
進出口貿易合規審計的主要目的是檢查和評估關務方面內部控制設計的嚴謹性，以及在執行法規政策上有效性。不同於財務審計，合規審計往往需要根據法規體系進行設計，貿易合規性審計一般結合商品歸類、貨物估價、貿易管制、加工貿易、貿易相關退稅等中國海關的監管機制實施檢查，因此從事貿易合規審計的前提條件就是要對中國海關的監管原理有透徹瞭解，否則審計無從談起。
分析中國海關的監管機制原理，我們需要先了解一個基本的概念，即海關監管的對象，這個看似教科書似的話題，其實非常實務，現實中很多進出口企業搞不清海關監管對象是什麼，所以常常在面對海關核查、稽查的時候不知道該從何入手，公司涉外業務這麼多，到底海關管些什麼呢？實質上海關主要監管的是進出口貨物的貿易管制和稅款徵收。貿易管制，就是禁止限制出入境管制，比如一般情況下，毒品、武器以及侵犯知識產權的貨物是禁止進出境的，而黃金、軍民兩用物項、瀕危動植物產品是限制入境的，限制入境意思是需要有關機關頒發的許可證才能入境，稅款徵收比較好理解，就是進口出口貨物需要按照一定規定繳納關稅或增值稅、消費稅。所以歸根結底，海關要核查、稽查企業的進出口事項會很多，但是最終都可以溯源到
貿易管制和稅收徵管這兩項。
中國海關的監管要素與上述兩項具有密切關係，主要涉及四個方面，分別是商品歸類編碼、貨物價格、原產地、許可證。其中，許可證件與貿易管制相對應，貨物價格、原產地與稅收徵管相對應。
1.商品歸類編碼
一國的關稅政策、貿易管制政策往往需要根據不同用途、材質的商品名稱來確定，以反映國家的政策取向。但是以語言表述的商品名稱有很大侷限性，一方面語言不能或者不便簡潔的表述某一具體商品，其次、全球貿易的聯通性要求同一商品有同一的表述，但如果用世界各國語言來對同一件具體商品作出法定表述，這是一個不可完成的工程，而用一串數字來對應一個具體商品，就方便的多，因此世界海關組織就專門編寫了一本商品目錄，在這本商品目錄裡一個具體商品對應唯一的一個數字串，提起某一串數字，全世界的海關或相關組織都知道是具體指代哪一個具體商品。商品歸類編碼不僅僅是具體商品的代碼，就海關監管而言，更重要的是一個具體商品歸類編碼，對應了一個稅率、和一個許可證件要求，即監管條件，因此我們說一個商品的歸類編碼確定了，那麼一般來說它的關稅稅率和貿易管制要求也就確定了，也正因如此，作為貿易管制和稅收徵管的監管機關，海關會極為重視企業申報商品編碼審核，以確定是否正確適用了貿易管制政策與關稅稅率。
2.貨物價格
絕大多數貨物的關稅是由貨物價格與稅率的乘積決定的，因此稅金的確定一方面取決於商品歸類號碼所對應的稅率，另一方面就是貨物的價格的多少。正因如此，貨物價格審核就成了海關監管審核中的重中之重。
3.原產地
前面我們提及商品歸類編碼確定了商品稅率，實際上這時候確定的是一組不同的稅率，這些稅率的區別在於商品原產國家的不同，因此可能適用不同稅率，比如原產於世界貿易組織各國以及簽訂有雙邊貿易協定的國家，進口貨物適用最惠國稅率，原產於簽訂有優惠貿易協定、特惠貿易協定的國家，則適用優惠稅率或者特惠稅率，除此之外的國家適用一般稅率。這些稅率中，通常情況下一般稅率最高，而特惠稅率最低。原產地規則看似很簡單，哪裡生產的哪裡就是原產地，但實際情況就複雜的多，比如有些商品物流上經過某個國家，這個國家可不可以算作原產國，再比如某國的進口商品進行了簡單加工後，再銷往中國，那麼這個國家能不能算作原產國？因此不同貿易形態下原產國的情況千差萬別，而原產國的確定可能很大幅度上影響關稅稅額的確定，因此海關在核查稽查中，往往也會非常關注商品原產國的確定理由。
4.許可證
許可證的技術難度相對要簡單的多，在確定商品的歸類編碼後，只要具有相對應的許可證，或者沒有規定禁止限制條件的，一般就能通過海關審核。這裡再要補充一下，很多商品的歸類編碼中提及要求提交通關單，通關單是國家檢驗檢疫部門制發的，證明貨物已經向檢驗檢疫部門申報，檢驗檢疫部門同意放行該批貨物的證明，從海關法的觀點來講，通關單不屬於貿易管制中的許可證件，但是如果這項商品的商品編碼中提示需要通關單，那麼如果沒有通關單的話，海關也不會放行貨物。
上述四個海關監管要素，是貿易管制和稅收徵管的重點，是海關在審核單證、開展核查稽查活動中最為關注的情況，也是企業從事進出口貿易合規審計需要嚴肅對待的方面。
除以上海關監管要素外，貿易合規審計往往需要根據行業和企業的自身特點量身定製審計方案，比如是生產型企業還是貿易型企業，加工貿易企業還是一般貿易企業，進口型企業還是出口型企業等等，不同類型的企業決定了審計側重點的差異。如企業偏重於檢查內控制度嚴謹性，主要通過符合性測試進行，比如調查問卷及風險點核對，訪談觀摩、系統測試等。嚴謹合理的程序用於確保得出合理合法的判斷，比如就歸類程序而言，產品調查、法規資源運用以及分析推導記錄等是實現歸類正確性的必經過程，缺乏這些步驟可能導致錯誤的結果。如企業突出檢查執行法規政策有效性，則主要通過實質性測試進行。單證抽樣、存貨盤點、數據比對等都是實質性測試的主要手段。內控制度有時會流於表面失去作用，實物檢查則更有說服力，一套通關數據往往就能看出很多問題。
根據匯業海關團隊多年來從事進出口貿易合規審計的經驗，我們認為一項成功的貿易合規審計需要從如下幾個方面著手實施：
第一、確立合規文件的首要原則
在進出口貿易活動中，合規、成本、時效往往是評價供應鏈有效性的根本要素，但是某些特殊的情況下，上述要素有時候會互相排斥乃至相互矛盾影響。一些企業的關務人員為了片面追求時效性或降低成本，會採取“擦邊球”的操作。對待這一現象，在貿易合規文件中必須首先明確將合規置於成本、時效之上，這個是合規管理得以有效實施的基本前提，這種不容商榷的前提應當作為首要原則以書面方式在企業各類合規文件中申明，使每一位員工瞭解並切實貫徹於行動之中。我們在合規審計中發現，很多進出口貿易企業對於合規、成本、時效三者之間的要素排列往往沒有區分重點，更沒有針對成本、時效與合規發生矛盾時擬定衝突規則。
第二、根據貿易特徵設計合規機制
現實中每個進出口企業的貿易流程不盡一致，因而不存在套用千篇一律的貿易合規流程模板來為企業擬定貿易合規機制。針對進出口企業的不同貿易流程和經營範圍，具體到不同產品有不同歸類編碼、不同貿易方式適用不同稅收政策、不同監管條件適用不同管制政策，這些紛繁複雜的貿易特徵導致了貿易風險的多樣性。因此，我們認為，企業合規機制設計的起始不是如何制定程序，而是全面深入的分析本企業貿易特徵，在此基礎上歸納個性化風險類別，對症下藥制定合規機制，由此制定的貿易合規機制才能對本企業的進出口貿易風險起到防微杜漸的作用。
第三、梳理企業的組織結構
這裡的組織結構並非是指合規部門的組織結構，而是與貿易相關部門/職位的協同結構，在貿易合規中，由律師起草、設計一份結構清晰的組織結構圖，往往能夠有效促進貿易合規管理。組織結構圖的功能主要有如下：首先，從貿易形態而言，各環節紛繁複雜，往往會涉及關務、物流、法務、財務、採購、銷售、倉儲等多部門，有些環節很難說性質上屬於哪個部門的職責，所以企業需結合作業流程、專業知識及信息易獲得性等方面綜合因素，預先確定貿易活動各環節各層次的職責歸屬，充分發揮協同效應。其次，一旦發生合規問題，可以追溯合規漏洞發生環節，有針對性的進行改善。第三，員工發現合規問題時，知曉需要面對的諮詢對象或報告對象，確保貿易經營風險得到有效控制和反饋。
第四、制定邏輯嚴謹的合規文件
依照我們的經驗，根據進出口貿易的特點，對於合規文件的製作，需考慮“三個分開”：一是進口合規流程和出口合規流程分開寫，雖然進口出口均是跨境貿易，但是監管政策和監管流程有很大不同，比如，同一產品在進口、出口中會涉及不同稅制和貿易管制。二是一般性流程與專門流程分開寫，一般性流程是產品進出口的通用流程和概括性流程，反映企業進出口活動的總體概貌，有些企業的合規文件就到此為止。但是大多數產品往往有其特別敏感或易發風險的特殊環節，比如需要申領某種許可證件，或者需要保稅監管的情形，此時，企業除了在一般性流程中概述外，應當專門建立該環節的合規文件，重點表述相關要求、流程及細節。三是起草者與審核者分開。合規文件應當署名，且起草人應當與審核人分別署名，便於反映文件形成的校對關係，同時明確合規文件責任歸屬。
第五、適時保持合規文件內容更新
我們認為，進出口企業合規文件的價值在於確立標準，指導操作，培訓員工、明確責任，因此文件內容的正確性非常重要。近年來我國外貿管制及稅收政策改革頻繁，相關監管條文也隨之變更較多，因此合規文件製作並非一勞永逸，有些企業未設立文件更新機制，有些企業每三年檢查更新一次，對於進出口合規而言，這種做法頗具風險，如果合規文件內容與現時監管政策導向南轅北轍，會對員工產生誤導。因此，企業應當設定專人專職，隨時檢視相關監管機構的官方網站，獲得最新政策資訊，據此啟動更新程序，確保文件的合規價值。文件更新程序一般應同於文件建立程序，有具體署名的變更起草人和變更審核人，每次變更要點均應記錄，對於重要更新需同時開展培訓。
第六、定期組織人員培訓
進出口貿易活動具有一定的專業性，對於企業員工而言，僅憑一份書面合規文件未必能使其明確無誤的瞭解企業合規要求，且文字的抽象性易使不同人產生不同理解。因此，制定、發佈合規文件只是一個方面，只有定期組織開展人員培訓，才能使合規要求的履行者與合規文件的製作者當面溝通，統一雙方之間的相互理解，消除彼此之間的疑問，將合規體系的制度價值最大化。我們建議，培訓活動不能流於形式，應當製作受訓人員簽到記錄，這樣既可追蹤培訓覆蓋面，又有利於提高受訓者的責任意識。此外，企業應當根據貿易合規活動的需要，結合不同情形或不同對象開展培訓，最大程度上使相關人員得到合規要求指導，比如監管政策發生重要變更時，應當結合更新文件的發佈及時開展培訓；進、出口產品涉及境外貿易管制的，需定期開展供應商、銷售商培訓；新進員工由於缺乏作業經歷，往往容易發生差錯，也需及時開展培訓。
第七、注重檔案文件管理
根據目前的監管要求，中國海關可在進出口貨物放行或監管結束後三年內對企業進出口活動進行稽查，因此對於進出口貿易相關文件、單證企業應當規定至少保留三年。值得注意的是，如果在進出口貿易活動中通過電子郵件確定的某些實體性決定或事實確認等，均應規定作為企業留檔，定期歸入貿易檔案，避免因人員離職導致事後情況不明，在監管部門啟動海關稽查程序時限於被動地步。對於監管部門出具的書面意見，更應妥善保存，實踐中對於同一產品，在同一監管部門不同地區分支，或同一監管部門不同人員情形下，執法意見可能產生不一致現象，因而導致給到企業的具體通關政策路徑選擇意見不一。此時如果企業注重保留書面意見的話，即使將來海關啟動稽查程序，那麼對於企業主觀是否存在故意或過失的認定方面，此類文件是有決定作用的。
第八、文本翻譯
在實踐中，我們注意到，一些企業為適應全球合規管理的需要，以外文為基礎製作合規文件，然後由外文譯成中文，如翻譯人員不太熟悉進出口專業知識，往往會導致中文表述文不達意，從而產生誤導，此類差錯比較有典型。合規文件的主要功能在於指導實際操作，杜絕貿易風險累積。而國內企業的基層實際操作者，如果外文水平有限，其根據中文表述所得到的指引就可能在操作中產生問題乃至於南轅北轍。為此，我們建議合規文件起草者儘量參照中國的進出口貿易政策，即使需要結合總部合規管理要求，在翻譯時應當仔細比對樣稿，嚴格審核中文文本與外文文本的一致性，使合規文件不至因翻譯質量削弱其價值和功能。
第九、代理商指引
在進出口貿易活動中，企業往往需要一定的有資質的代理商介入，諸如貨代、報關代理、報檢代理、船代等構成了企業外貿活動的“法律之手”。上述代理關係的存在，使得企業可能因代理商的自身行為差錯而伴隨涉入相關法律責任，如報關企業對於進出口商品的要素申報不實，會連帶企業作為稅款納繳義務人而遭受罰款的風險。因此進出口企業應當將進出口貿易活動中的代理商納入合規管理範疇。一方面企業可以向代理商發出合規指引或者簽訂合作備忘錄，明確本企業合規原則及特定要求，指示代理商遵循。另一方面，企業通過對代理活動的複核或KPI考核等程序，評估代理質量，作為後期採購代理服務的質量指標，從而促進代理活動整體合規水平的提高。
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