文|金穗源商学院 张健
年关已近，想必大家一定很忙！想想自己一年的付出，不尽感叹！忽然想到一首会计诗歌，这里分享给大家，一起放松一下：
沁园春 *会计之歌
账簿崭新，笔墨饱酣，竹木算盘。制普通凭证，倾心尽力；高深报表，碧血忠肝。收入中规，支出合法，登记序时月结转。君无怨，任繁华世界，笃守平凡。
三千岁月绵延。仰周礼天官司会篇。话结绳记事，九章算术；该存进缴，四柱清谈。记录当前，保留历史，襄国利民锦绣天。行无偏，径洗心池畔，止水河边。
诗歌描述尽然，可有同样感慨？！当然诗歌转自网络，大家如果有兴趣的，也可以给商学院投稿，让才华横溢的你更加出众。
年底了大家都在忙着扎帐，我想从房地产预缴税款的角度，和大家分析一下存在的风险，以协助大家对年度账务的核查工作。
一、增值税预缴的自查与补救
《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）规定：“房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。”
（一）一般纳税人预缴税款的规定
《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》，一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。 应预缴税款按照以下公式计算：
应预缴税款＝预收款 ÷（1＋适用税率或征收率）×3%
适用一般计税方法计税的，适用税率按照11%计算；适用简易计税方法计税的，征收率按照5%计算。
1.选择简易计税法预缴增值税
【案例1】金穗源房地产开发公司（一般纳税人），项目选择简易计税法，2017年1月取得《商品房预售许可证》，开始预售楼盘，1月取得预收款项4200万元，计算金穗源房地产开发公司应预缴增值税。
（1）应预缴增值税
金穗源公司选择简易计税法，使用征收率为5%，即
应预缴增值税＝ 4200 ÷ （1 ＋ 5%）× 3% ＝ 120（万元）
（2）简易计税法预缴增值税的会计处理与填表技巧
《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号 ）第九条第十一款规定，增加6“未发生销售行为的不征税项目”，用于纳税人收取款项但未发生销售货物、应税劳务、服务、无形资产或不动产的情形。
“未发生销售行为的不征税项目”下设601 “预付卡销售和充值”、602“销售自行开发的房地产项目预收款”、603 “已申报缴纳营业税未开票补开票”。
使用“未发生销售行为的不征税项目”编码，发票税率栏应填写“不征税”，不得开具增值税专用发票。
按照文件规定，我们应该在602栏目下开普通发票，税率写不征税，不需要承担纳税义务。会计处理如下：
借：银行存款 4200万
贷：预收账款 4200万
计算预缴增值税：
借：应交税费-简易计税（预缴增值税）120万
贷：银行存款 120万
提醒大家注意的是，根据《增值税会计处理规定》（财会[2016]22）规定，简易计税这个科目核算四类业务，即计提、预缴、抵扣和缴纳，简易计税自成体系，余额不需要结转未交增值税。另外对缴纳增值税产生附加税，按照《关于纳税人异地预缴增值税城建税、教附问题的通知》（财税 [2016]74）号文的规定，预缴增值税在哪交，其附加税也在哪交，按照所在地增值税税率和征收率交附加税。
2.选择一般计税法预缴增值税
【案例2】金穗源房地产开发公司（一般纳税人），项目选择一般计税法，2017年1月取得《商品房预售许可证》，开始预售楼盘，1月取得预收款项4440万元，计算金穗源房地产开发公司应预交增值税。
（1）应预缴增值税
金穗源公司选择一般计税法，则税率为11%，
应预缴增值税＝ 4440 ÷ （1＋11%）× 3% ＝ 120（万元）
（2）一般计税法预缴增值税的会计处理与填表技巧
会计处理如下：
借：银行存款 4440万
贷：预收账款 4440万
计算预缴增值税：
借：应交税费-预交增值税 120万
贷：银行存款 120万
一般纳税人企业预缴增值税月末本应结转未交增值税，而房地产开发企业根据《增值税会计处理规定》（财会[2016]22）规定，在预缴增值税后，应直至纳税义务发生时方可从“应交税费——预交增值税”科目结转至“应交税费——未交增值税”科目。
那么，纳税义务发生时间如何界定呢？
《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号附件一）第45条，增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：
（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。
取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
（二）纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。[条款修订]
简单的说，纳税义务发生时间为交房的时间，交房时要开正式发票，要办交房手续，在确定销售的时候，再把预缴增值税转做未交增值税，这是一般计税法与简易计税法的不同之处。
二、土地增值税预缴自查与补救
总局2016年第70公告规定、为方便纳税人，简化土地增值税预征税款计算，房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目的，可按照以下方法计算预征土地增值税的计征依据：
预征土地增值税的计征依据＝预收账款－应预缴增值税税款
1.选择简易计税法预缴增值税
【案例3】金穗源房地产开发公司（一般纳税人），项目选择简易计税法，2017年1月取得《商品房预售许可证》，开始预售楼盘，1月取得预收款项4200万元，计算金穗源房地产开发公司应预缴土地增值税。假设住宅项目土增税预征率2%。
应预缴增值税＝ 4200 ÷ （1＋5%）× 3% ＝ 120（万元）
应预缴土地增值税＝ （4200 － 120 ）× 2% ＝ 81.6（万元）
2.选择简易计税法预缴增值税
【案例4】金穗源房地产开发公司（一般纳税人），项目选择一般计税法，2017年1月取得《商品房预售许可证》，开始预售楼盘，1月取得预收款项4440万元，计算金穗源房地产开发公司应预交土地增值税。
应预缴增值税＝ 4440÷ （1＋11%）× 3% ＝ 120（万元）
应预缴土地增值税＝ （44440 － 150）× 2% ＝ 85.8（万元）
当然，有朋友提出《财政部 国家税务总局关于营改增后契税 土地增值税个人所得税计税依据问题的通知》（财税[2016]43号，以下简称43号文件） “土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入。”
又该如何理解呢？我只能告诉大家，实务中多是按照70号公告执行。但是，还记得有位老师提出这样的理解“销售期房按照70公告来操作，销售现房按照43号文件来操作”（点击查看原创解读）。
三、企业所得税预缴自查与补救
根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法 》（国税发2009[31]号）规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。同时明确，企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。
所以，我们总结房地产企业在季度申报企业所得税计算公式，即
应预缴企业所得税＝ [预售收入（不含增值税） × 计税毛利率 － 税金及附加（城建、教育附加、预交土地增值税等） + 本年利润 － 以前年度可弥补亏损] × 25%（注意：如果税金及附加已经结转到当期损益，此处税金附加为零；否则，税金及附加据实扣除。）
当然，同样需要提醒到大家，营改增后，对于企业所得税产生了一定影响。具体大家可以了解王皓鹏老师原创文章《营改增对房地产企业所得税申报表的影响》。
閱讀更多 金穗源商學院 的文章
