企業合併的所得稅會計處理與稅收籌劃研究

文章主要對企業合併所得稅會計處理與稅收籌劃的概念與內容進行了分析，綜合實際狀況探究了企業合併所得稅會計處理的方式與手段，論述了稅後籌劃的要點與方式。

關鍵詞：企業合併；所得稅會計處理；稅收籌劃

企業合併是社會經濟快速發展中較為常見的問題，在市場經濟以及國際化發展過程中，國際競爭力在不斷增強，跨國經營在不斷的增長，通過合併的方式提升企業的綜合能力。而在企業合併中分析企業合併所得稅會計處理與稅收籌劃等內容是較為關鍵的內容。在企業合併中涉及的所得稅會計處理與稅收籌劃對企業的發展來說有著積極的作用，可以保障合併的順利開展。

一、企業合併所得稅會計處理與稅收籌劃

（一）企業合併所得稅會計處理概念

在編制合併報表的時候，要綜合企業集團所得稅分攤的具體性質，也就是哪些項目屬於永久性差異，哪些項目內容屬於暫時性差異問題。其中一些特殊的項目則主要就是被投資企業為分配的利潤、內部交易沒有實現的損益以及沒有按照購買法合併業務過程中的賬面價值以及納稅基礎存在的差異問題。

(二)稅收籌劃定義

納稅籌劃則就是納稅人基於經濟行為涉及到的稅法以及稅境，通過科學合理的方式，對涉及稅務的行為進行實現的籌劃分析，是一種在既定的稅法基礎之上，基於稅法的規範內容，對企業涉及到的納稅事項進行合理的規劃與安排，在處理過程中要將減輕稅負、實現企業經濟利潤價值最大化為基礎，科學規劃分析。

在進行稅收籌劃過程中，其有效稅收籌劃理論主要包括了以下幾點：第一，目標企業利益，就是要基於全體員工的合法權利為基礎，不能忽視投資各方的合法權益，減少合併過程中的風險問題。第二，顯性稅收則是按照稅收規定進行徵稅稅款；隱性的稅收則是具有等同風險投資回報稅前差額，其與顯性稅收存在一定的差異，主要來源與市場，但是因為回報的差異，投資者會選擇應用更為合理、優惠的投資，在進行稅收籌劃過程中要分析顯性以及隱性的稅收。第三，契約理論則就是對不同的納稅人通過契約的方式降低稅負，達到最終的效果，而合併各方則基於契約的方式進行稅後籌劃處理，實現納稅最小化。

二、企業所得稅會計處理與稅收籌劃原則

企業所得稅會計處理與稅收籌劃過程中要始終堅持合法性原則、預見性原則以及整體性原則，其具體如下：

(一)合法性原則

企業合併的所得稅會計處理與稅收籌劃過程中要遵循法律規範與要求，具有合法性的基礎原則。其中節稅具有預見性是符合法律的規範要求的，也可以有效的降低企業的稅負問題；避稅則是一種事後行為，屬於利用法律漏洞減少繳納稅款的一種行為，是違法行為。無論是所得稅會計處理還是稅收籌劃都要符合規定與法律要求。

(二)預見性原則

企業所得稅會計處理與稅收籌劃要具有預見性的基礎原則，要基於企業對整個業務流程熟識的基礎之上開展。對此，在進行所得稅會計處理與稅收籌劃工作的過程中，要做好準備工作，對於涉及的稅種、稅率等進行預判處理，將整個納稅管理活動始終的貫穿在業務流程中，具有稅收籌劃的目的與效果

(三)整體性原則

企業稅收籌劃具有整體性的原則，隨著稅後籌劃以及企業管理的持續發展，利益最大化以及稅負最小化逐漸成為企業發展的重點以及主要內容。對此，在企業合併過程中，要具有整體意識，綜合各個方面各種因素，通過集中開拓市場、增加收入、納稅籌劃等方式進行系統處理。

三、企業進行合併時涉及到的所得稅的會計處置方法

（一）在同一控制情況下企業合併後對所得稅的財務處置方法

第一，在相同控制狀況之下企業合併所得稅的財務處置方式

基於會計準則對長期股權資金方面內容的相關規範與要求，在相同的控制狀況之下對企業進行合併產生的股權屬於一種長期性的投資，而合併企業要將合併生效日根據法律規範被合併企業的賬冊價值的股份，將其作為股權長期投資的原始成本，在對其進行合併的時候，企業要將依法的被合併企業的賬冊價值股份，將其作為股權長期投資的原始性成本，在對其進行合併的時候，企業將依法獲得的全部資產以及負債根據原來的賬冊值進行入賬，通過支付合並資產差產生的差額適當的調整資本公積，在公積中的餘額如果無法滿足衝抵的要求的，則可以對沒有分配的利潤以及盈餘公積等進行調整。企業在合併之後要將企業的賬面價值、負債以及資產合併到會計報表之中，合併合同合併之日的相關交易內容，將其作為合同之後企業內部交易進行衝抵處理。

第二，相同控制狀況之下企業合併所得稅的會計處理方式

合併企業要根據被合併企業的固有賬冊上的淨資產價值對其進行計算分析，兩個企業要通過相同的方式進行控制，企業在合併之後應用相同的計稅基準。對此，在資產以及負債等方面的合併，企業合併過程中不會產生新的遞延所得稅；同時，將企業合併過程中的成本與入賬淨資產價值差異計作擁有者權益時不會影響同期收益的狀況，不必調整所得稅的內容，不過，在作為普通的稅務手段對其進行處理的過程中，如果合併企業可以認識到合併過程中，獲得資產以及負債計稅基礎以及入賬價值兩個方面的差異，其屬於暫時性的，就要對其進行遞延性所得稅的資產以及負債兩個方面的認定分析。

企業合併中會存在一定的合併差額，在合併與被合併處於相同控制狀況中，賬面價值是合併中主動方獲得另一方資產的主要依據，而雙方的項目中，賬面價值則是合併主動方在合併中支付的對價計量參考依據。對此，在相同的狀況之下，無論是主動方還是被合併雙方屬於何種合併狀況，資產處置的損益項目都不涵蓋合併差額的情況。合併差額並不會計入到公司的當期利潤中，這樣就會對所得稅產生正面或者負面的效果，而合併差額位於“所有者權益”的調整項目中，屬於在內部權益變更過程中產生的，因此合併企業在對因為合併差額調整造成的權益變動的時候，要綜合資本以及股票溢價的公積餘額數目，如果其不夠再調整盈餘公積金額，最後再進行未分配利潤的調整與處理。

（二）財務對非相同控制情景中企業合併所得稅的處置

第一，非同一控制狀態中企業合併財務處置方式

在吸收、新設兩種合併的時候，購買企業會獲得的被購買企業的全部負債以及各種資產根據公允價值計入到財務賬冊中；而控股形式的兼併的時候，合併企業要在合併當天就確定購買成本作為股權長期經營的一種原始性資本。在兼併的時候獲得的淨資產可以辨認的內容佔比公允價值與兼併的成本會存在一定的差異，前者小於後者的差額就屬於合併商譽。在控股兼併的會後，這部分的差異會通過商譽的形式記錄在合併的會計報告中。而吸收合併則將其作為專門的資產，通過商譽的方式在合併企業的賬冊以及財務報告中記錄，否則可以將其作為合併同期的一種收益以及損失，通過差額的方式將其計入到營業外的收入之中。

如果吸收合併過程中雙方在不同的控制中，則購買方要基於公允價值作為主要的依據獲得另一方中的可辨認資產內容，要承擔負債部分，而因為合併的被動方會存在計稅基礎問題，在一般狀況之下可以根據賬面價值進行處理。

第二，非同一控制情形中企業合併所得稅財務處置

合併企業根據合併當日獲得的被合併企業獲得淨資產中可辨認部分中的公允價值進行原始計算分析，而計稅基礎與公允價值存在暫時不同的時候，合併企業必須要確認新增遞延所得稅的資產以及負債，這樣就可以獲得此部分的公允價值，與合併企業的合併成本的差異性部分，其最後獲得就是當期獲利或者商譽。在常見的稅務處置方式中，其商譽部分的計稅基準與賬冊值之間會出現一些短期的差異，要通過遞延所得稅確認；而如果要應用特殊的稅務處置方式，則要將商譽部分計稅基準設置為零，在財務處置等領域則會出現一些暫時性的應繳納的差額，這個差額不會影響財務利潤計算等內容，可以不進行所得稅的調整。

（三）企業合併中會稅差異原因分析及建議

在所得稅會計處理與稅收籌劃中出現不同點，主要就是因為準則與稅法中應用劃分種類的方法存在一定的差異，在準則中應用是否為同一控制實行劃分，而稅法中則是應用一般性以及特殊性兩種稅務處理方式進行劃分，這樣就會導致企業納稅調整工作變得更為複雜，導致納稅與財務核算工作過於混亂，為了緩解此種問題，在實踐中要立足於會計準則內容，通過在會計報表中添加財務利潤以及應納稅額的相關說明，添加納稅優化等稅務知識內容，調整應納稅額管理，重視監督控制，提升稅務局稅收工作以及財務審核工作的整體工作效率，提升精準度，進而實現完善財務數據，實現稅收任務。

四、企業合併稅收籌劃注意問題

企業在合併過程中會涉及到財務以及稅務處理等內容，稅務處理的科學籌劃必須要獲得相關部門的認可，企業必須要對其進行合併充足，對合並過程進行事先的規劃分析，保障企業合併方案的科學合理，順利開展，實現共同合作、互利互贏的目的，在實踐中要提升對以下幾點的重視：

（一）瞭解雙方狀況信息，系統開展

要了解合併雙方的狀況，分析評估合併的目的、資金來源以及合併之後的效益，瞭解合併雙方的具體狀況，分析潛在的風險問題，綜合實際狀況制定科學完善的科學決策對策與手段。

第一，通過第三方中介機構核查合併雙方資產，合適是否存在賬外資產以及賬外負債，要了解資產抵押狀況，分析、瞭解核實不良資產、潛在的負債狀況，判斷其整體的償債能力，要基於銷售淨利率，資產收益率以及成本費用率等此案無指標分析資產負債以及運行狀況，對盈利以及成本狀況進行科學合理的分析。第二，分析被合併企業的股權構成，徵求股東意見。

(二)對被合併企業潛在風險判斷

判斷被合併企業存在的潛在風險問題，在對國有企業合併的過程中，要綜合協同效應，保障企業合併價值最大化，分析被合併企業的涉稅、訴訟以及經濟糾紛等問題，處理各種潛在的、不易察覺的風險問題；跟蹤合併過程，通過第三方中介機構進行風險諮詢以及評價，清查資產過程中要對企業的應收款項、擔保責任等內容進行查核分析，瞭解其存在的潛在風險問題，是否存在經營期間的偷稅、漏稅等風險問題，要在短期中達到戰略調整，結構建設以及業務調整、資源配置等等，對其系統規劃分析，合理處置。

(三)重點考慮合併過程的稅收政策問題

稅負是企業合併中的關鍵成本內容，在其一合併中會涉及到各種稅款。在合併過程中進行稅收籌劃過程中要關注合併發生過程中要以被合併企業的全部以及部分的實物資產、企業實物資產等相關聯的債權債務等內容轉讓給相關合並企業。而被合併企業則可以享受免於徵收增值稅的優惠性政策。在企業合併的時候，要根據規範要求及時備案處理。

(四)合法進行合併程序

首先，對於合併重組的企業雙方要簽訂合併協議，主要的協議內容有雙方的名稱、合併之後的名稱、合併的形式、雙方債權債務、違約責任以及爭議性的內容等等。合併協議重組是重新配置的一種法律行為，會直接的影響股東的權益，這種合併決權要通過股東會決定；公司法規定範圍中的國有資產企業合併，要通過國有資產監督管理機構進行決定審核，上報同級人民政府進行審批。

其次，企業的資產負債清單必須要通過雙方均認可的第三方中介結構進行審計，並且出具相關審計報告為基礎，為交接工作奠定基礎。

結束語：

在社會經濟高速發展過程中，企業合併行為日益頻繁，而支付模式也發生了變化。合併作為資本企業運營的方式對於經濟發展具有一定的促進作用，稅收作為經濟調節因素，在企業的經營決策中有著重要的作用。企業合併過程中要提升對的所得稅會計處理與稅收籌劃研究與分析，要綜合實際狀況，對其系統分析，要合理的確定合併方式、融資、交易以及支付等相關內容，瞭解的所得稅會計處理與稅收籌劃存在的短板與不足，綜合實際狀況探究有效的完善對策與手段，這樣才可以為企業合併奠定基礎。

參考文獻：

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