引言

附加稅費（城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加），作為特定歷史時代的產物，隨著國地稅體制和財政分配體制的多次改革和時代的發展，已具備取消的條件。建議在下一次減稅降費時進行，可通過分配比例調整、轉移支付等方式保持中央和地方財政的平衡。印花稅在稅收佔比小，但納稅人遵從成本高，亦不適應信息技術與商業創新的時代，建議取消，對於證券市場可通過交易手續費等方式進行調節。

一、附加稅費和印花稅的歷史和作用

（一）城市維護建設稅的歷史

根據《城市維護建設稅暫行條例》（國發〔1985〕19號），“為了加強城市的維護建設，擴大和穩定城市維護建設資金的來源”，於1985年1月1日起開徵城市維護建設稅，“以納稅人實際繳納的產品稅、增值稅、營業稅稅額為計稅依據”，稅率分1%、5%、7%三檔。

在此之前城市維護建設資金主要有以下來源：

1. 城市維護和建設資金

一九七九年至一九八四年期間，國家陸續核批的有關城市按工商利潤計提5％（或實行定額補助）的城市維護和建設資金。

2.國撥城市維護費
國家支出預算安排的城市維護費。

3.“工商稅”附加
一九七三年起採取收入退庫辦法提留的地方“工商稅”附加。

4.公用事業附加
1964年起正式徵收。

5. 工商所得稅附加
1958年起按1%徵收。
以上來源，在徵收城市維護建設稅後，1~3項同時取消，工商所得稅附加因工商所得稅取消而於1986年完全取消，公用事業附加於2017年4月1日起完全取消。

（二）教育費附加的歷史

根據1986年4月28日國務院發佈的《徵收教育費附加的暫行規定》，“加快發展地方教育事業，擴大地方教育經費的資金來源”，於1986年7月1日起徵收教育費附加，“以各單位和個人實際繳納的增值稅、營業稅、消費稅的稅額為計徵依據，教育費附加率為3%”。

（三）地方教育附加的歷史

在2010年之前，各地有的開徵，有的沒徵，開徵的時間不等，徵收標準也不同。在《關於統一地方教育附加政策有關問題的通知》（財綜〔2010〕98號）下發後，為“進一步規範和拓寬財政性教育經費籌資渠道，支持地方教育事業發展”，“統一開徵地方教育附加”，“地方教育附加徵收標準統一為單位和個人（包括外商投資企業、外國企業及外籍個人）實際繳納的增值稅、營業稅和消費稅稅額的2%”。

（四）印花稅的歷史
1958年，政務院頒佈《印花稅暫行條例》，開徵印花稅，但1958年將印花稅併入工商統一稅。直到1988年，國務院發佈《印花稅暫行條例》（國務院令〔1988〕11號），印花稅才從1988年10月1日起再次徵收。

（五）附加稅費和印花稅和作用

根據財政部網站數據，2018年稅收總額156401億元，其中：國內增值稅61529億元，國內消費稅10632億元，城市維護建設稅4840億元，印花稅2199億元（其中證券交易印花稅977億元）。

財政部未公佈教育費附加和地方教育附加的數據，但可按國內增值稅和國內消費稅之和的5%計算，則為3608億元。加上城市維護建設稅4840億元，附加稅費共8448億元。再加上印花稅1827億元，附加稅費和印花稅共11816億元。

可見，通過徵收附加稅費，確實為國家帶來了大量的收入，保障了城市維護建設和教育事業的發展。

至於印花稅，則在給國家帶來收入的同時，還賦予了調節證券市場的作用。如2007年5月為讓股市降溫，將證券交易的印花稅從1‰調整到3‰，股市立即大跌，從短期看確實有一定作用（長期則未必，詳見下文闡述）。

二、取消附加稅費和印花稅的理由

（一）附加的作用可以通過調整基礎稅收實現

如果某項事業需要資金，就要開徵一個附加稅費，那麼顯然，還應該開徵交通附加、醫療事業附加、科技技術附加、農業發展附加等等。當然，根據現在僅將“條例”改名為“法”從而實現“稅收法定”的思路，可以上升為《交通稅法》、《醫療事業稅法》、《科技技術稅法》、《農業發展稅法》，但這不能改變實質。

假設中國只有一種增值稅率10%，為了發展交通事業，擬徵收交通附加，稅率為10%，基數為增值稅，則交通附加的實際稅負為1%，合計稅負為11%。那為什麼不直接將增值稅率調整為11%呢？無非有兩個理由：

1.專款專用
財政預算中將交通附加單列為一項收入，交通支出也在交通附加中單列。照此思路，各種支出都應該有專門的稅收或附加，無法相互調劑。其實完全可換種思路，雖然增值稅收了11%，但是財政將其中1%作為交通支出。不過是一個財政管理問題，何需分為兩個稅費？

2.避免讓納稅人感覺增加加稅
不直接增加增值稅的稅率，避免讓納稅人感覺國家加稅，增加負擔。然而，對納稅人來說，交10%加1%，和直接交11%並無區別，無論何種名稱和何種理由。當然，在目前減稅降費的形勢下，要想加稅顯然不行，但可換種思路，假設本來要降低1%的增值稅，為什麼不直接取消1%的交通附加呢？納稅人的稅負同樣減少1%，但是避免了多稅費申報、繳納管理的成本。

（二）附加稅費對市場主體交易有一定不良影響

如果沒有附加稅費，增值稅作為價外稅，對市場主體之間的交易一般不會產生不良影響。比如，某建築勞務公司為總承包商提供建築勞務，不含稅價為100萬元，通常選擇3%徵收率，則含稅價103萬元，實際收入100萬元；如果總承包商要求9%稅率的發票，則含稅價109萬元，建築勞務公司的收入仍為100萬元。假設勞務公司沒有進項，人工成本為90萬元，則利潤總額為10萬元。對總承包商來也類似，不管哪種稅率（徵收率）都不影響利潤。

但有了附加稅費，將增加增值稅12%的附加稅費（假設在市區），在3%和9%增值稅時，分別繳納0.36萬元和1.08萬元的附加稅費，利潤分別為9.64萬元和8.92萬元，相差0.72萬元。

城市維護建設稅按行政級別劃分不同的稅率，市區7%、縣城和鎮5%、農村1%，這種差別較大的稅率有違市場經濟公平競爭的精神，不利於發揮市場主體配置資源的決定性作用。若按此種作法，則個人所得稅法應將北上廣深的扣除額標準定為遠超過其他地區，如提高到10000元。

因此，附加稅費對市場主體交易有一定不良影響。不如直接合並在增值稅內，更有利市場主體之間的交易。

（三）教育費附加和地方教育附加對教育事業貢獻有限

根據財政部網站數據，2018年教育支出32222億元。而據前文測算，教育費附加和地方教育附加約3608億元，僅佔支出的11.2%。如果真要依賴教育費附加和地方教育附加來完成教育事業，則以32222億元，除以國內增值稅和國內消費稅之和72161億元，徵收率（標準）應從現在的5%提高到45%！

（四）徵納成本與收益相比較高

三種附加稅費和印花稅，有不同地點的區別（市區、縣城或鎮、其他地區），有不同的稅目（產權轉移書據、幾種合同、權利許可證照等），還有不少規範性文件進行解釋，無疑增加了納稅人的遵從成本和稅務機關的徵收成本。

其中，印花稅的徵納成本與收益（財政角度）相比最高。具體表現在以下方面：

1.按本貼花僅5元而成本高且大部分納稅人違法

營業賬簿（除資金賬簿按金額貼花）和權利、許可證照，按本貼花，每本僅5元。但是，納稅人需要購買並張貼，而當今人力成本高昂，去稅務大廳購買再回來張貼的成本遠超過5元。大部分納稅人不清楚或忘記在營業執照等證照上貼花，沒有按規定“在每枚稅票的騎縫處蓋戳註銷或者畫銷”（《印花稅暫行條例》第六條），違反了稅法。

若從稅務機關管理角度來看，也同樣是徵收成本過高。比如稽查人員經過努力，終於查實納稅人有10本散佈在幾個部門的權利證照沒有貼花，也不過50元印花稅，但付出的時間成本遠不止此。

2.合同貼花難以管理

由於合同及具有合同性質的憑證種類繁多，且多分散在納稅人各個部門，除財務人員以外的大部分人員缺乏印花稅知識，管理合同貼花容易掛一漏萬，成本相對較高。由於合同在書立時即產生印花稅的納稅義務，而現實是有部分合同未有效執行甚至根本就沒執行，此時納稅人當然不願意貼花。

從稅務機關角度來看，要查實這些合同更有難度，連究竟簽了多少合同都難以掌握。

3.稅務機關征收的“變異”和“瀆職”

由於印花稅金額不大而徵管難，所以在實踐中，除了在不動產過戶等環節“卡位式”徵收外，稅務機關往往採取核定的方式，即根據採購和銷售的金額的一定比例（如80%），核定納稅人的合同印花稅。這種核定方式，固然便於徵管，但似乎已經遠離了印花稅的初衷，僅是為了避免追究瀆職，可稱之為“變異”。

目前絕大部分政府工程和政府採購，合同僅由銷售方（一般為企業）貼花，政府單位沒有主動去申報合同印花稅，稅務機關沒有也不願意去各政府單位檢查合同印花稅繳納情況，理論上稅務機關已經涉嫌瀆職。一個稅種如果讓大部分稅務機關和政府單位涉嫌違法，說明這個稅種本身很可能存在問題。

（五）印花稅不適應信息技術與商業創新時代

印花稅的設計是基於“紙”的時代，所以要“貼花”。在信息技術與商業創新時代，原有的一些載體發生了變化，定義也逐漸模糊。主要表現為：

1.按本貼花的“本”有變化

比如電子證照，甚至只是備案公告，是否屬於本？在多處使用或採用不同載體算幾本？

2.何謂合同或具有合同性質的憑證更有爭議

信息時代，可能點一下鼠標或手指在觸屏上一點即已完成交易，如果沒有名為《合同》或《協議》的文本，點這一下是否屬於簽訂合同？交易的電子清單，甚至只是二維碼，是否屬於《印花稅暫行條例》第二條規定的“具有合同性質的憑證”？

3.在商業創新時代合同性質與當事人更難判斷

網約工、眾包等平臺經濟，PPP等各種名義的合作項目，合同性質有爭議，誰是合同當事人也有所不明，經常有相關訴訟見諸法院。眾多納稅人與稅務機關又如何判斷？

（六）印花稅對證券市場的調節作用有限且可以替代

如前所述，2007年5月為讓股市降溫，將證券交易的印花稅從1‰調整到3‰，股市立即大跌，從短期看確實有一定作用。然而，經過近兩個月的震盪調整後重新步入升勢，直到當年10月中旬。次年4月，為挽救股市的頹勢，將證券交易的印花稅從3‰降為1‰，立即高開大漲，然而短暫反彈後，持續下跌。

可見，印花稅對證券市場的調節作用有限，國家經濟大環境、上市公司業績、信息披露與監管、社會投資渠道等基本面才是決定因素。
雖然世界上有一些國家有證券交易稅（印花稅），但美國擁有世界上最發達的證券市場，卻沒有證券交易稅（印花稅）。可見，調節證券市場，不一定需要證券市場印花稅。

今年國家開通了科創板，擬通過鯰魚效應激活資本市場，又對一些財務造假的上市公司採取了退市措施，從而帶動我國股市走向正規化，讓資本為實體經濟服務。要搞好股市，需要深層次理解資本，市場經濟資本需要利潤，各種干預市場調節資源的措施（比如印花稅）都會產生交易成本，抑制部分正常交易，產生“無謂損失”，最終對政府、上市公司、投資者都有害無益。

如確需替代證券交易印花稅的調節證券市場功能，可通過以下兩種方式：

1.調整交易手續費

無論是上交所或深交所，均是國有企業，收取的交易手續費實際仍歸國家。交易手續費可在現有基礎上，加上原證券交易印花稅的比例。

2.調整證券交易的所得稅或增值稅

目前，對個人免徵買賣股票的個人所得稅和增值稅，對機構也有一定優惠。完全可以通過調整優惠幅度，實現調節證券市場的作用。

（七）取消符合歷史規律與減稅降費精神

黨的十六屆三中全會通過的《關於完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》，作出了“分步實施稅收制度改革”的戰略部署，明確了我國下一步稅制改革的基本原則和主要內容。總結起來就是簡稅制、寬稅基、降稅率、嚴徵管。目前而言，我國稅制繁多且綜合稅率較高，不符合稅制改革的趨勢。附加稅費的存在使得我國稅制更加複雜，降低了徵稅的透明度和可操作性，不僅增加納稅成本，且加大稅收徵管難度和徵收成本。為提高我國企業的競爭力，合理減輕稅負和簡化稅制勢在必行。一次性取消附加稅費及印花稅，既能做到簡化稅制，還切實降低了稅負，是真真正正的減稅降費。這種有魄力的減稅措施，無異於在經濟寒冬中為市場主體帶來了一股暖流！

從歷史的角度看，公用事業附加停止徵收了，還有一些地方徵收的與附加類似性質的如價格調節基金，也停止徵收了。這些附加均完成了自己的歷史使命。在現在城市建設資金來源多渠道化、教育投入充足的情況下，再堅持徵收附加稅費，已無必要。

在當今減稅降費的大趨勢下，取消附加稅費和印花稅，可以切實減輕企業負擔，降低徵納成本，符合減稅降費的精神。至於減降減費帶來的差額影響，完全可以通過提高納稅遵從度來解決。

（八）選擇合適時機取消不會影響財政收入

根據2019年10月30日國家稅務總局新聞發佈會數據，2019年前三季度增值稅改革新增減稅7035億元。由於增值稅改革新增減稅，應由2019年4月1日降低稅率起計算，即至三季度末只有6個月時間，假設全年均勻分佈，增值稅改革如持續一個完整年度將帶來14070億元的新增減稅。如前所述，2018年附加稅費和印花稅共11816億元，少於新增減稅。

因此，如國家再啟動新一輪的增值稅改革，不如取消附加稅費和印花稅，來得更簡便，也不會衝擊收入（因為減稅降費在預計之中只是表現稅種不同）。

並且，從2016年全面營改增至今，不管如何減稅降費，國家總的稅收仍在增長。原因是納稅人遵從度提高，稅收徵管力度加大。因此，即使現在取消附加稅費和印花稅，預計財政收入仍將增長，至少不會因此大幅下降。

（九）取消後可通過機制保持中央和地方財政平衡

由於附加稅費和印花稅，大部分歸地方收入，所以取消後，可能影響地方財政。但是，營業稅全部為地方收入，全面營改增後，通過分配比例調整、加大轉移支付，仍然保持了中央和地方財政的平衡。附加稅費和印花稅遠小於營業稅，因此完全有理由相信，取消附加稅費和印花稅後，可通過同樣或類似機制，保持中央和地方財政平衡。

三、對各種意見的思考

據本人所瞭解，目前社會各界對附加稅費和印花稅的去留有各種意見，大致如下：

1.很贊同取消印花稅，但建議保留證券交易印花稅

贊同取消最主要的原因是遵從成本高，收益（財政角度）小，納稅人覺得交稅不多，但又麻煩又容易少交違法。其他原因一般納稅人或稅務幹部沒有進行研究，只是擔心取消證券交易印花稅，會失去調節證券市場的功能。對此，前文已有分析，可通過調整交易手續費等方式替代。

2.對取消附加稅費從未思考過，聽說後有一定贊同

因為大部分人士根本沒有想過可以取消附加稅費，因此從未思考過這個問題，所以在瞭解本人建議後，表示需要消化，部分人士表示贊同。這種情況更說明需要國家權威機構和社會有識之士，對這個問題進行更深入的論證與宣傳，廣泛徵求意見。

3.反對取消附加稅費和印花稅

據本人所知，這部分人士並不多，主要是一些財政與稅務幹部，其中有一些參與了附加稅費立法（城市維護建設稅法和印花稅法的徵求意見稿）。從徵求意見稿的說明看，立法的必要性主要是“落實稅收法定原則”，總體考慮是“基本保持現行稅制框架和稅負水平總體不變”，即為了將“條例”換成“法”而立法。對應否繼續徵收的問題，並沒有深入思考和研究。

因此，在財政部和國家稅務總局主導稅法立法的情況下，取消附加稅費和印花稅，幾無可能。但在全國人大層次，應當對應否繼續徵收，進行深入研究，廣泛徵求社會意見，方能得出合理結論。

四、結語

已經徵求意見的城市維護建設稅法和印花稅法，實屬為了將“條例”換成“法”而立法，這絕非“稅收法定”的本意，殊不可取。

建議對應否取消附加稅費和印花稅，進行深入研究，廣泛徵求社會意見，從而得出合理結論。

如決定取消附加稅費和印花稅，建議在下一輪降稅減費之時進行，從而減輕納稅人負擔，激發市場活力，最終增加國家稅收。

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作者：徐曉東，註冊會計師、律師、造價工程師、環境影響評價工程師、註冊稅務師、資產評估師、房地產估價師、土地估價師、註冊諮詢工程師、投資建設項目管理師、經濟師