截至2017年年底，我國民航全行業運輸飛機期末在冊架數3296架，比上年年底增加346架，增速為11.73%；
2017年年底，通用航空在冊航空器總數達到2297架，其中教學訓練用飛機680架。
隨著民航交通在綜合交通中的比重進一步提升，我國對運輸飛機和通用航空器的需求進一步提升。以通用航空器為例，到2020年我國通用航空器的數量要達到5000架以上，現有的通用航空器數量同目標數量相比仍然存在一定的差額。
目前，我國民航業發展所需要的運輸飛機和通用航空器大都通過直接進口或進口租賃方式引進，但由於近年來我國關於飛機進口與進口租賃的稅收政策不斷變化，為此，筆者對以上方面的最新稅收政策進行梳理、分析。本文主要研究對象即為運輸飛機及通航飛機。
飛機進口租賃的稅收實務分析
飛機由於價值較高，在國際上，航空公司往往不是直接進口飛機，而是採用進口租賃的方式引進飛機。
向國外租賃公司租賃飛機涉及的稅收非常複雜，既有海關征收的進口關稅和進口增值稅，也有國內稅務機關征收的國內增值稅、預提稅（企業所得稅）、城建稅和教育費附加（本文不考慮印花稅）。為簡化分析過程，本文僅考慮向境外非居民企業直接租賃飛機的情況。
飛機進口租賃稅收一覽表
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進口關稅與進口增值稅
租賃行為（不區分融資租賃或經營性租賃）發生後，應按照第一期應當支付的租金辦理納稅手續，繳納相應稅款；在其後分期支付租金時，應在支付租金後的15日內向海關繳納進口關稅和進口增值稅。也就是說，飛機進口租賃是按照租金分期繳納進口關稅和進口增值稅。其完稅價格為海關審查確定的租金，如涉及利息應計入完稅價格。關稅稅率取決於飛機所對應的稅號。
此外，從2018年6月1日起，對申報進口監管方式為1500（租賃不滿一年）、1523（租賃貿易）、9800（租賃徵稅）的租賃飛機（稅則品目8802），海關停止代徵進口環節增值稅。（注：由於飛機租賃的租賃方式只有1500、1523和9800，而8802項下涵蓋了幾乎所有的通航飛機和運輸飛機，因此該文件的內涵可以理解為租賃進口飛機不再繳納進口增值稅。）
國內增值稅
境外租賃企業向國內航空公司租賃飛機（無論是融資租賃還是經營性租賃），可被看作在中國境內發生租賃服務行為，按照（財稅字［2016］36號）的要求，境外租賃企業要向稅務機關繳納國內增值稅，稅率為16%。但由於國內增值稅為價外稅，因此支付給境外的租金要換算成不含稅價格。租賃飛機的國內航空公司要履行代扣代繳義務。
城建稅、教育費附加
在中國繳納國內增值稅的企業，應當履行城建稅和教育費附加的納稅義務，其稅率為所繳納國內增值稅的7%和5%。租賃飛機的國內航空公司要履行代扣代繳義務。進口增值稅不產生城建稅和教育費附加的義務。
預提稅（企業所得稅）
按照《中華人民共和國企業所得稅法》和《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》的要求，非居民企業在中國未設立機構、場所，但有來源於中國的所得，會被徵收10%的企業所得稅（也被稱為“預提稅”）。租賃行為的預提稅非常複雜，具體分析如下：
- 經營性租賃
如果境外租賃公司是以經營性租賃的方式將飛機租賃給國內航空公司，則要按照收取的租金（不含稅）價格全額徵收預提稅，稅率為10%；如果與境外企業居住國簽訂有稅收協定，則按照稅收協定中“特許權使用費”部分的協定稅率作為預提稅稅率。例如，中國同愛爾蘭“特許權私用費”的協定稅率即6%。
- 融資租賃（境外租賃公司在中國有機構、場所，但租賃所得與該機構、場所無關）
如果境外企業在中國有機構、場所，但取得的融資租賃所得與該機構、場所無關，則該融資租賃方式要按照收取的租金（不含稅）價格全額徵收預提稅，稅率為10%；如果與境外企業居住國簽訂有稅收協定，則按照稅收協定中“特許權使用費”部分的協定稅率作為預提稅稅率。
- 融資租賃（境外租賃公司在中國無機構、場所）
如果在中國無機構、場所的境外企業向中國的航空公司按照融資租賃方式租賃飛機，租賃期滿後，設備、物件所有權歸中國境內企業 （包括租賃期滿後作價轉讓給中國境內企業），非居民企業按照合同約定的期限收取租金，應以租賃費（包括租賃期滿後作價轉讓給中國境內企業的價款）扣除設備、物件價款後的餘額作貸款利息所得來計算應繳納的企業所得稅，由中國境內企業在支付時代扣代繳，稅率為10%。如果與境外企業居住國簽訂有稅收協定，則按照稅收協定中“利息”部分的協定稅率作為預提稅稅率。
匯率
飛機融資租賃由於使用外幣結算，故需折算成人民幣計算稅款，但這幾個稅種對匯率的要求均不一致，具體表現為：
- 進口稅匯率
進出口貨物的價格及有關費用以外幣計價的，海關按照該貨物適用稅率之日的計徵匯率摺合為人民幣計算完稅價格。完稅價格採用四捨五入法計算至分。海關每月使用的計徵匯率為上一個月第三個星期三（第三個星期三為法定節假日的，順延採用第四個星期三）中國人民銀行公佈的外幣對人民幣基準匯率；以基準匯率幣種以外的外幣計價的，採用同一時間中國銀行公佈的現匯買入價和現匯賣出價的中間值（人民幣元后採用四捨五入法保留4位小數）。如果上述匯率發生重大波動，海關總署認為必要時，可另行規定計徵匯率並對外公佈。
- 國內增值稅匯率
納稅人按照人民幣以外的貨幣計算銷售額，應當摺合成人民幣計算，摺合率可以選擇銷售額髮生的當天或者當月1日的人民幣匯率中間價。摺合率一經確定，12個月內不得變更。
- 國內預提稅匯率
扣繳義務人扣繳企業所得稅的，應當按照扣繳義務發生之日人民幣匯率中間價摺合成人民幣來計算非居民企業應納稅所得額。扣繳義務發生之日為相關款項實際支付或者到期應支付之日。
兩類進口方式繳稅實例
01進口租賃方式
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02直接進口方式
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注：除留置對價產生的稅收義務外，上表中B航空公司和C航空公司的納稅義務和代扣代繳義務計算時間為2019年年底，二者分別在2020年年底、2021年年底以及2020年年底至2028年年底的納稅義務均同2019年年底。
飛機直接進口的稅收實務分析
飛機直接進口同其他貨物直接進口的稅收政策類似，其涉及的進口稅收問題也比較簡單。在滿足各類進口條件的前提下，飛機直接進口主要涉及進口關稅以及進口增值稅。
進口關稅
飛機直接進口需要按照進口貨物繳納進口關稅。不同種類的飛機適用的最惠國關稅稅率差別很大，從1%～5%不等。其一般規律是，飛機空載重量越大則最惠國稅率越低；大型運輸客機的最惠國稅率低於大型貨機的最惠國稅率。
2018年我國部分飛行器進口關稅稅率
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進口增值稅
民用航空器在進口過程中要按照進口貨物繳納進口增值稅。但近幾年我國增值稅改革較為頻繁，因此民用航空器進口增值稅的計算和抵扣政策也有所不同。其中，對進口飛機影響比較大的稅收政策有：一是2013年8月底我國實行全民營改增，民航業改徵增值稅，因而飛機在進口環節繳納的增值稅可以在航空公司的國內銷項稅中進行抵扣；二是2018年5月我國飛機增值稅的基本稅率由17%降到16%；三是我國對空載重量超過25噸的客貨運飛機實行優惠稅率，但對優惠稅率進行了微調。
進口飛機增值稅稅率變遷
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來源：《中國海關》雜誌2018年第8期
文：上海海關學院 張磊
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