美鴻稅務籌劃 今天
疫情期間公檢法以及稅局辦案進程停滯，律師辦理業務也受到影響。在此“閒暇”之際，我們集中力量檢索案例、整理過往諮詢，發現這樣一個有趣案例。
案例
某商務諮詢公司系設立在湖北省某市某地的有限合夥企業，經營範圍系企業管理及諮詢；商務信息、稅務信息、財務信息諮詢（除金融類）；文化教育信息諮詢；網絡信息諮詢及技術服務；市場管理、市場調查；市場營銷策劃、企業形象策劃（涉及許可經營項目，應取得相關部門許可後方可經營）（經營範圍很重要，是伏筆）。
2017年6月，該商務諮詢公司取得地方稅務局《個人所得稅核定通知》，通知其自2017年1月1日至2017年12月31日取得收入按0.1（10%）應稅所得率計算個體戶生產經營所得、徵收個人所得稅。“徵收率”以及“月應納稅所得額”兩欄為空白。《通知書》欄目還包括：“行業類別”、“生產經營地址”、“經營範圍”。
2017年10月，該商務諮詢公司將持有的一批限售股協議轉讓，以限售股轉讓收入乘以0.1（10%）應稅所得率計算應納稅所得額，再將所得額在合夥人之間分配，並按照“個體戶生產經營所得”代扣代繳合夥人個人所得稅。
在2018年1月，由於某合夥人的外部矛盾，該商務諮詢公司所在地地方稅局接到舉報，稱該商務諮詢公司取得鉅額限售股轉讓收益而未依法納稅，地方稅局初步判斷該商務諮詢公司合夥人稅負明顯偏低，遂於2018年1月1日向該商務諮詢公司作出《責令限期改正通知書》，告知其2017年10月1日至2017年12月31日個人所得稅（個體戶生產經營所得）未按期進行申報，要求其攜帶相關資料前來辦理有關事項。
該商務諮詢公司一臉茫然，但還是按照要求攜帶《個人所得稅核定通知》原件、限售股轉讓相關資料以及各合夥人個人所得稅納稅證明等資料前往稅局。殊不知，半月後，也就是2018年2月1日，該商務諮詢公司竟收到地方稅務《稅務事項通知書》，告知商務諮詢公司“經我分局對你單位投資者生產經營所得個人所得稅申報納稅情況進行檢查，發現你單位投資者未如實辦理納稅申報”，通知“限你單位於2018年3月31日前如實辦理投資者生產經營個人所得稅年度彙算清繳”。
該商務諮詢公司心裡犯嘀咕了，個稅都按照核定徵收繳完稅款了，為何稅局現在又大張旗鼓進行調查，又要求彙算清繳？經過與稅局溝通，該商務諮詢公司終於發現問題的嚴重性：地方稅局不認可合夥企業對協議轉讓限售股收入適用0.1（10%）應稅所得率核定徵收，擬對該部分實施查賬徵收。
該商務諮詢公司徹底慌了，限售股原值低，轉讓價格高，現在查賬徵收，合夥人將面臨近十倍的稅負，甚至滯納金，若如此，該商務諮詢公司的存在毫無意義，甚至成為負擔。
那麼，在這個案件中，是地方稅局錯了呢，還是合夥企業錯了？
經研究，我們認為，本案稅收爭議的產生，雙方均有責任。
首先，我們來說說該商務諮詢公司在事件始末犯下的錯誤：
第一，在核定徵收資格取得階段提供信息不實。如果說在工商登記階段該商務諮詢公司在經營範圍中遺漏股權投資等經營項目屬於無意，那麼在核定徵收申請階段仍然遺漏股權投資等經營項目，則構成故意提供不實信息，致使稅務機關對該商務諮詢公司的主營業務錯誤判斷，進而影響核定徵收應稅所得率的確定。如若地方稅局一開始就瞭解到該商務諮詢公司持有限售股待解禁拋售，則將根據“財產轉讓”業務重新確定一個較高的應稅所得率或者徵收率。
依據
《湖北省地方稅務局關於個人所得稅徵收管理有關問題的公告》（2016年第4號）
一、關於實行核定徵收個人所得稅的個體工商戶計稅依據問題
實行核定徵收個人所得稅的個體工商戶，收入總額為不含稅收入額。
個體工商戶從事兩個或兩個以上行業經營項目的，按其主營業務（以實際收入額佔總收入額最大比例為標準）確定適用的核定徵收率。
《某市地方稅務局關於調整個人所得稅核定徵收率的通知》（某地稅規【2011】2號）
二、實行核定徵收的納稅人，其應納個人所得稅為核定的經營額乘以徵收率。
三、核定徵收率按以下方式確定。
1、實行核定徵收的個體工商戶、承包租賃經營者，其適用徵收率為核定的月經營額對應的徵收率；
……
六、個人獨資企業、合夥企個人所得稅的核定徵收率可比照本通知的規定執行。
第二，個人協議轉讓限售股徵稅事項有特殊規定，以合夥企業形式持股的，也應根據規定計算應納稅所得額。而至於合夥企業已經取得核定徵收資格的，對於限售股轉讓收入能否同時適用核定徵收，需要與主管稅務機關確認，避免稅收風險。本案中，合夥企業自行適用10%應稅所得率，與特殊規定中稅務機關按85%（原值及合理稅費核定為15%）核定應納稅所得額相差巨大，在補稅的同時，面臨滯納金和罰款風險。
依據
《財政部、國家稅務總局、證監會關於個人轉讓上市公司限售股所得徵收個人所得稅有關問題的補充通知》（財稅[2010]70號）
二、根據《個人所得稅法實施條例》第八條、第十條的規定，個人轉讓限售股或發生具有轉讓限售股實質的其他交易，取得現金、實物、有價證券和其他形式的經濟利益均應繳納個人所得稅。限售股在解禁前被多次轉讓的，轉讓方對每一次轉讓所得均應按規定繳納個人所得稅。對具有下列情形的，應按規定徵收個人所得稅：
（五）個人協議轉讓限售股；
三、應納稅所得額的計算
（三）個人發生第二條第（五）、（六）、（七）、（八）項情形、需向主管稅務機關申報納稅的，轉讓收入按照下列原則計算：
第二條第（五）項的轉讓收入按照實際轉讓收入計算，轉讓價格明顯偏低且無正當理由的，主管稅務機關可以依據協議簽訂日的前一交易日該股收盤價或其它合理方式核定其轉讓收入……。
（四）個人轉讓因協議受讓、司法扣劃等情形取得未解禁限售股的，成本按照主管稅務機關認可的協議受讓價格、司法扣劃價格核定，無法提供相關資料的，按照財稅[2009]167號文件第五條第（一）項規定執行……。
（六）因個人持有限售股中存在部分限售股成本原值不明確，導致無法準確計算全部限售股成本原值的，證券登記結算公司一律以實際轉讓收入的15％作為限售股成本原值和合理稅費。
《財政部、國家稅務總局、證監會關於個人轉讓上市公司限售股所得徵收個人所得稅有關問題的通知》（財稅[2009]167號）
三、個人轉讓限售股，以每次限售股轉讓收入，減除股票原值和合理稅費後的餘額，為應納稅所得額。即：
應納稅所得額＝限售股轉讓收入－（限售股原值＋合理稅費）
應納稅額 ＝ 應納稅所得額×20%
本通知所稱的限售股轉讓收入，是指轉讓限售股股票實際取得的收入。限售股原值，是指限售股買入時的買入價及按照規定繳納的有關費用。合理稅費，是指轉讓限售股過程中發生的印花稅、佣金、過戶費等與交易相關的稅費。
如果納稅人未能提供完整、真實的限售股原值憑證的，不能準確計算限售股原值的，主管稅務機關一律按限售股轉讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費。
其次，我們也對地方稅務的做法進行合法性評價。
第一，先要指出的是當時的執法背景是趨於嚴格的。2017年9月14日，國家稅務總局稽查局下發《關於2017年股權轉讓檢查工作的指導意見》（稅總稽便函[2017]165號），指出：“檢查中發現有些地方政府為發展地方經濟，增加地方財政收入，引進投資類公司（多為上市公司或擬上市公司的控股股東），自行與企業簽訂核定徵收稅款的協議……對地方政府和企業的上述違法行為要堅決依法糾正，對以上從事股票轉讓的企業按查賬徵收方式計徵企業所得稅，如涉及個人所得稅同時依法徵收。”在核定徵收政策縮緊的背景下，該商務諮詢公司轉讓限售股的行為自然會引起稅局關注。
第二，地方稅局要求合夥企業彙算清繳以此補徵限售股轉讓所得程序錯誤。在本案適用的舊《個人所得稅法》下，個體工商戶的生產、經營所得應納的稅款，按年計算，分月預繳，由納稅義務人在次月十五日內預繳，年度終了後三個月內彙算清繳，多退少補。但是對於限售股轉讓，根據財稅[2010]70號的規定，納稅人轉讓限售股後，應在次月七日內到主管稅務機關填報《限售股轉讓所得個人所得稅清算申報表》，自行申報納稅，且應一次辦結相關涉稅事宜，不再執行財稅[2009]167號文件中有關納稅人自行申報清算的規定。因此，地方稅局擬對限售股轉讓事項進行稅款補徵，並不能通過要求該商務諮詢公司彙算清繳實現。
第三，地方稅局擬通過查賬徵收補徵稅款法律適用錯誤。由於地方稅局在2017年已經對該商務諮詢公司鑑定實施核定徵收，可以證明該商務諮詢公司未設置賬簿或者雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬。此時再要求該商務諮詢公司提供賬簿資料等，客觀上無法實施。根據財稅[2010]70號、財稅[2009]167號文件規定，如果納稅人未能提供完整、真實的限售股原值憑證的，不能準確計算限售股原值的，主管稅務機關一律按限售股轉讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費。即便地方稅局補徵稅款，仍只能通過核定徵收方式進行。
美鴻稅務籌劃點評：案件的解決是稅企雙方協商解決，具體補徵數額、滯納金等事項不得而知。但是本案給與大家兩個啟示：第一，納稅人應當如實提供信息，避免干擾稅局判斷，即便日後補稅，也能避免滯納金損失；第二，稅局應當遵守信賴利益保護原則，核定徵收一經作出即具有公定力、存續力、拘束力以及執行力，未經法定程序不得隨意撤銷、廢止。
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