文 | 楊傑 合夥人 王涵 律師 匯業律師事務所

長久以來，進出口企業習慣性的依賴中國海關在進出口通關環節中的事前監管行為，來規範進出口經營活動，並形成了“如申報有問題，就通不了關”以及“長期申報沒有問題=進出口行為合法”的慣性思維。隨著中國海關監管方式的轉變，上述慣性思維已經不適用目前的海關監管模式。

2016年10月29日，中國海關總署發佈2016年第62號公告，試點開展“自主申報、自行繳稅”，“稅收要素審核後置”。依照該公告內容，除特殊情況外，“貨物放行後，海關對進出口企業、單位申報的價格、歸類、原產地等稅收要素進行抽查審核”，此公告出臺意味著中國海關監管模式從原先的“事前監管”向“事後監管”的重大改革方向，並對廣大進出口貿易企業帶來深遠影響。

所謂“事前監管”，是指海關對於進出口企業的申報行為進行審核，核實報關單中商品名稱、價格、原產地、HS編碼等稅收要素後，依法徵稅，並在報關單上蓋章放行的具體行政行為。而“事後監管”，是中國海關依照《海關法》第六十二條①依法行使的稅款追徵權。而依照 2016年第62號公告“貨物放行後，海關對進出口企業、單位申報的價格、歸類、原產地等稅收要素進行抽查審核；特殊情況下，海關實施放行前的稅收要素審核”，

此即意味著中國海關針對稅收要素的審核是放在了貨物進出口放行後實施，由此完成了由事前監管向事後監管的“華麗轉身”。

海關不在通關環節針對申報要素進行審核，固然會減少企業的通關成本和提高通關效率，但也意味著極大的風險。依照《海關法》第六十二條之規定，針對漏繳稅款行為，中國海關不僅可以依法行使追徵權，更可以依照《進出口關稅條例》第五十一條②徵收滯納金以及依照《海關行政處罰實施條例》第十五條③追加行政處罰。多重責任的疊加，遠不止補徵關稅那麼簡單，而對跨國企業而言，相對於經濟責任，更不能接受的是海關信用等級降級的後果。

筆者一直認為，海關監管與企業通關需求存在內在性的矛盾。

進口貨物成交價格是海關據以確定稅收徵收金額的關鍵因素。在大多數情況下，海關根據申報的成交價格，確定應繳稅款，進口人繳納稅款後，海關放行進口貨物。至此，似乎進口人與海關的稅收關係宣告結束。然而，事實上絕非如此簡單。根據《海關法》、《海關稽查條例》的相關規定，成交價格的定性及其金額應以海關審查確定後的結論為依據，而這個審查時間並不以貨物放行之日為限，在海關啟動稽查程序後，成交價格真實性、合理性、合法性的審查可延續至貨物放行後的三年內，發現違規的，海關仍可進行稅款追徵並徵收滯納金。隨著“自報自繳”海關征管模式的全面鋪開，在貨物放行後全面通過稽查方式審查成交價格成為海關審價的主要方式。

我們認為，要降低成交價格海關質疑風險，減少稅負成本的不確定性，企業就必須在申報前，結合進口貿易的實際情況，根據有關法律法規的規定，對擬申報的成交價格做好合規性審核，審核可以從以下幾個方面入手：

一、成交價格是否因為買賣行為引起

成交價格是賣方向中華人民共和國境內銷售該貨物時買方為進口該貨物向賣方實付、應付的價款。因此，成交價格的合同基礎應當是買賣合同，進口貿易中應當體現出所有權、風險從境外方向境內方轉移等買賣合同特徵。而諸如寄售、贈送、調撥等法律關係形成進口活動，不存在成交價格，因此也無法以成交價格作為海關征稅的依據，此時需要以成交價格之外的方法來確定申報價格。

我們認為，進口申報人身份並非確定買賣關係的依據，我國外貿實務中存在大量的外貿委託關係，境內買方可能並不出現於申報單證中，但是隻要進口活動是以買賣合同為基礎的法律關係，仍然應當適用成交價格。

二、買賣合同是否存在特殊情形

買賣合同所對應的價款視作申報意義上的成交價格，還需考慮合同具體條款約定，根據中國海關規定，合同約定的貨物價格只有在符合下列情形時，才能視作申報意義上的的成交價格：

（一）對買方處置或者使用進口貨物不予限制，但是法律、行政法規規定實施的限制、對貨物銷售地域的限制和對貨物價格無實質性影響的限制除外；

（二）進口貨物的價格不得受到使該貨物成交價格無法確定的條件或者因素的影響；

（三）賣方不得直接或者間接獲得因買方銷售、處置或者使用進口貨物而產生的任何收益，或者雖然有收益但是能夠按照有關規定做出調整；

（四）買賣雙方之間沒有特殊關係，或者雖然有特殊關係但是按照有關規定未對成交價格產生影響。

三、買賣合同是否實際導致貨物進入我國關境

國際貿易往往牽涉多項連續買賣，究竟以何環節的買賣合同成交價格作為申報價格，常在實務中發生爭議，各國亦常有不同認定標準，目前我國審價理論上以物理上導致貨物進入關境的銷售為判斷標準，比如國內買方在境外購買貨物後囤積待售，後經談判確認境內買方後，再銷售入境，此時後一次銷售所對應的成交價格，應為向海關申報價格。

四、成交價格是否包括全部應付價款

實踐中，購貨價款可以具有不同的支付模式，大多數情況下購貨價款全部計入進口發票，進口人將購貨發票金額作為成交價格向海關申報，此時，成交價格是完整的。而有些情況下，購貨價款可以分開或分步支付的，比如在存在預付款的情形下，進口發票上就可能未完全反映全部應付價款，如果以這種進口發票金額作為成交價格向海關申報，實質上遺漏了成交價中的部分應付價款，從法律上而言，就會產生漏繳稅款的問題。

五、成交價格是否包括全部間接支付

貨物價款無論支付給賣方還是第三方均應成為成交價格的組成部分。貨款可以直接支付給賣方，也可以支付給賣方以外的第三人，只要向第三人支付實際上使得賣方間接得益了，此時向第三方支付的貨款也應作為成交價格向海關申報，比如賣方欠第三人10萬元，而價款正好是10萬元，這時賣方可能會要求買方把貨款直接交給第三人，那麼雖然支付上是買方向第三人支付，但是實際上幫助賣方免除了10萬元債務，這時與買方把貨款直接支付給賣方本質上是一樣，所以審價辦法裡把這種方式稱為間接支付，也應構成成交價格的一部分。

六、成交價格是否存在調整因素

這裡的調整因素是指《海關審定進出口貨物完稅價格辦法》第二章第三節的規定的因素，比如貨物的銷售佣金、包裝容器、協助費用、特許權使用費等，雖然可能不是購貨價格的一部分，但也應計入成交價格向海關申報；另一方面諸如培訓費、國內稅、利息等則不計入完稅價格。值得注意的是，無論應當計入成交價格的調整因素還是排除完稅價格之外的調整因素，由於估價規則的抽象性，調整因素的成立及分攤問題在實踐中常常容易引起爭議，如果企業在進口環節涉及調整因素，需要審慎研究其定性，以正確向海關申報。