【例1】明大房地產開發企業2016年5月共有A與B兩個開發項目，其中A項目備案成老項目，A項目已完工，選擇簡易計稅；B項目為新項目，尚未開發完畢，選擇一般計稅。
（1）假設A項目5月份現房銷售取得房款630萬元，B項目預收房款4440萬元。
5月，明大企業會計處理
對於A項目，現房銷售增值稅納稅義務已經發生，需要賬上反映應交的增值稅：
借：銀行存款630
貸：主營業務收入600
應交稅費——未交增值稅30
6月，明大企業會計處理
對於B項目，預收房款，需要在次月納稅申報期向主管國稅機關預繳稅款，按照目前不少文章介紹的做法，是用“已交稅金”這個科目來核算：
借：應交稅費——應交增值稅（已交稅金）120
貸：銀行存款120
繳納5月未交增值稅：
借：應交稅費——未交增值稅30
貸：銀行存款30
根據國稅總局2016年18號公告規定的房開企業納稅義務發生時間，應以適用稅率計算當期應納稅額，抵減已預繳稅款後，向主管國稅機關申報納稅。未抵減完的預繳稅款可以結轉下期繼續抵減。然而上述賬務處理無法在賬上反映該抵減事項，導致實際繳稅金額不正確。
錯誤一：預繳稅款計入“已交稅金”，無法抵減上期增值稅應納稅額。
一個解決方法是再做一筆如下分錄：
借：應交稅費——未交增值稅30
貸：應交稅費——應交增值稅（已交稅金）30
通過上述處理，可以部分解決無法抵減上期增值稅應納稅額的問題。但仍然存在問題，且看下面的例2。
【例2】接例1材料，明大房地產企業6月份A項目未發生銷售。明大企業支付B項目工程款222萬元，取得增值稅專用發票。6月未發生其他業務。
接例1，6月，明大企業會計處理：
借：開發成本200
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）22
貸：銀行存款222
經過上述會計處理後，應交稅費——應交增值稅科目借方餘額為112萬元，其中已交稅金科目餘額為120-30=90萬元，進項稅額科目餘額為22萬 元。根據增值稅會計處理的規定，此時明大企業無需再做會計分錄，應交增值稅科目借方餘額作為留抵稅額放在賬上，到下期進行抵扣。而此時明大企業留抵稅額中 包括了90萬元的已交稅金，這90萬的金額並不是留抵稅額，因而將預繳稅款放在“已交稅金”科目混淆了留抵稅額的構成。
錯誤二：預繳稅款計入“已交稅金”，混淆了留抵稅額的構成。
在涉及跨期的情況下，上述處理還可能產生當期多繳稅額核算的錯誤。具體錯誤，且看例3。
【例3】接例2材料，明大房地產企業7月份A項目仍然未有銷售收入。明大企業B項目支付工程款333萬元，取得增值稅專用發票。B項目取得預收款1110萬元，並開具增值稅專用發票。
7月，明大企業會計處理
支付工程款：
借：開發成本300
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）33
貸：銀行存款333
開具發票取得預收款：
借：銀行存款1110
貸：預收賬款1000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）110（未考慮可以扣除的土地成本）
經過上述會計處理後，明大企業7月份計算所得的應納稅額=110-33-22=55萬元。可抵減的預繳稅款為55萬元，7月份應納稅額為0。在賬面上明大企業應交增值稅科目餘額為借方35萬元。需要轉出多交的增值稅，做如下分錄：
借：應交稅費——未交增值稅35
貸：應交稅費——應交增值稅（轉出多交增值稅）35
此時明大企業賬面就不存在“已交稅金”了，轉出的35萬作為多繳稅額填入納稅申報表主表25行，然而這35萬應該是預繳稅額，可以在以後抵減應納稅額。
錯誤三：預繳稅款計入“已交稅金”，混淆了預繳稅額和多繳稅額。
二、建議做法
針對上述將預繳稅款計入“已交稅金”做法所產生的錯誤，建議將預繳稅款計入“應交稅費——預繳增值稅”科目，該科目現行文件中並無規定，注意該科目不 同於“應交稅費——應交增值稅（預繳稅款）”，“預繳增值稅”是應交稅費科目下的二級科目，“預繳稅款”是應交增值稅的三級科目。設置“應交稅費——預繳 增值稅”科目後，相當於有一個與“應交稅費——應交增值稅”並列的科目。專用於核算房地產開發預繳稅款，抵減稅款的會計處理。根據此分錄，再對上述業務進 行處理：
5月：
借：銀行存款630
貸：主營業務收入600
應交稅費——未交增值稅30
6月：
借：應交稅費——預繳增值稅120
貸：銀行存款120
借：應交稅費——未交增值稅30
貸：應交稅費——預繳增值稅30
借：開發成本200
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）22
貸：銀行存款222
7月：
借：開發成本300
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）33
貸：銀行存款333
借：銀行存款1110
貸：預收賬款1000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）110
借：應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅）55
貸：應交稅費——未交增值稅55
8月：
借：應交稅費——預繳增值稅30
貸：銀行存款30
（由於明大企業預收的1110萬元款項是預收性質，仍然需要預繳稅款30）
此時明大企業賬面上預繳稅款金額為90+30=120萬元。8月可遞減應納稅款金額為55萬元，做如下分錄：
借：應交稅費——未交增值稅55
貸：應交稅費——預繳增值稅55
經上述會計處理後，8月期初應交稅費——預繳增值稅=120-55=65萬元。
房地產企業預繳所得稅會計處理
《國家稅務總局關於房地產開發業務徵收企業所得稅問題的通知》(國稅發[2006]31號)，關於未完工開發產品的稅務處理問題中明確：開發企業開發、建造的住宅、商業用房以及其他建築物、附著物、配套設施等開發產品，在其未完工前採取預售方式銷售的，其預售收入先按預計計稅毛利率分季(或月)計算出當期毛利額，扣除相關的期間費用、營業稅金及附加後再計入當期應納稅所得額，待開發產品結算計稅成本後再行調整。
房地產開發企業所得稅一般核算方法按預收賬款當期的發生額扣除期間費用及稅金計算繳納所得稅。可作如下會計分錄，借“應交稅費——應交所得稅”，貸“銀行存款”。房地產開發產品完工後，企業應及時計算已實現的收入，同時按規定結轉成本，經過納稅調整計算出的所得稅反映在利潤表中，借“所得稅”，貸“應交稅費——應交所得稅”。計算出預繳所得稅與應交所得稅差額部分繳納所得稅時，借“所得稅”，貸“應交稅費——應交所得稅”。計算出預繳所得稅與應交所得稅差額部分繳納所得稅時，借“應交稅費——應交所得稅”，貸“銀行存款”。
對未達到收入確認條件的預收賬款對應的所得稅反映在應交稅費欄，用負數表示。若房地產企業在核算所得稅按照可抵扣暫時性差異來確認對未來期間應納所得稅金額的影響，筆者認為對預繳的所得稅確認為遞延所得稅資產，並使用“遞延稅款—預售房預繳所得稅”科目，繳納時同上，只是在年終對未達到收入確認條件的預收賬款對應的已上繳的所得稅，從“應交稅費——應交所得稅”科目轉入“遞延稅款—預售房預繳所得稅”科目，反映在資產負債表中資產類科目中的“遞延稅款”的借方。會計分錄如下，借“遞延稅款——預售房預繳所得稅”，貸“應交稅費——應交所得稅”。
閱讀更多 會計學堂陳老師 的文章
