作为一名会计人员，对于亏损的弥补一定掌握。我们今天，就说说亏损弥补的相关知识。
一、什么叫亏损
亏损，既是会计概念，也是税务概念，二者密切相关，但是也有很大不同。
税法所称亏损，是指企业根据《企业所得税法》及其实施条例的规定，将每一个纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。在企业所得税法中，亏损是一个很重要的概念，其结转和弥补直接涉及到应纳税所得额的计算问题。
会计所称亏损，是指企业按国家统一会计制度（准则）计算的本年利润为“负数”，或者说一个会计年度内总收益小于总支出。
二、亏损弥补的现行税收政策
（一）一般规定
1.《企业所得税法实施条例》第十条规定：企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。
2.《企业所得税法》第十八条规定：企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
（二）亏损弥补年限为10年的特殊政策
《财政部 税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》（财税〔2018〕76号）规定：自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。
（三）不允许弥补的亏损
1.《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）第五条规定，被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减低其投资成本，也不得将其确认为投资损失。
2.《企业所得税核定征收办法（试行）》（国税发[2008]30号）第六条及《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》（国税函[2009]377号）规定，核定征收不得弥补以前年度亏损实行企业所得税核定征收的纳税人，其以前年度应弥补而未弥补的亏损不能在核定征收年度进行弥补。
3.《企业所得税法》第十七条规定，境外亏损不得弥补境内盈利企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
4.《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税（2009）59号）第四条规定，一般性税务处理下，合并前的亏损不得结转弥补被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补；企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。
（四）与亏损弥补相关的特殊规定
1.筹办期间不算亏损年度的规定
《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第七条规定，企业筹办期间不计算为亏损年度企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损。
2. 查增应纳税所得额弥补以前年度亏损的规定
《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第20号）规定：
税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。
弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其情节，依照《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定进行处理或处罚。
3.以前年度实际资产损失追补导致亏损的弥补
《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）第六条规定，企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，可以按照本办法的规定，向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中，属于实际资产损失，准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年。
企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。
4.《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税（2009）59号）规定，采用特殊性税务处理的，企业合并业务，每年可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值*截止合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。企业分立，被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。
（五）与亏损弥补相关的热点问题
1.企业季度预缴所得税时，可以弥补以前年度亏损吗？
企业季度预缴所得税时，可以弥补以前年度亏损。
政策依据：《国家税务总局关于发布《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类，2018年版）》等报表的公告》（国家税务总局公告2018年第26号）填报说明。
2.企业因技术开发费加计扣除形成的年度亏损，可以结转以后年度弥补吗？
企业技术开发费加计扣除部分已形成企业年度亏损，可以用以后年度所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。
政策依据：《 国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）第八条。
3.企业清算时，是否可以弥补以前年度亏损？
企业清算时可以依法弥补以前年度亏损。
政策依据：《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]60号）第三条。
三、亏损弥补的税务与会计之间的差异
亏损弥补的税会差异，除了税务和会计赋予的内涵不一致外，其弥补的途径也存在差异。
税务上所称的亏损弥补，仅仅是指企业依法用税前所得进行弥补的情形。而会计上，亏损弥补渠道则相对较多，包括：
1.用以后年度税前利润弥补；
2.用以后年度税后利润弥补；
3.用盈余公积弥补；
4.用实收资本（或股本）弥补。
四、弥补亏损的申报表填报
企业在税务上弥补亏损时，主要是填写《A106000企业所得税弥补亏损明细表》，报表格式如下：
本表适用于发生弥补亏损、亏损结转等事项的纳税人填报。纳税人应当根据税法、《财政部 税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》（财税〔2018〕76号）、《国家税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转弥补年限有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2018年第45号）等相关规定，填报本表。
其各栏次项目的填写，详见该表的填写说明，不赘述。
五、实务案例
【案例-1】2019年，甲公司取得高新技术企业证书。
甲公司成立于2013年，成立以来每年的应纳税所得额如下表：
2019年度实现会计利润300万元，其中符合税法规定的研发费用100万元，除此之外无其他纳税调整项目。
甲公司由于资产总额超标，不能适用小微企业优惠政策，只能适用高新技术企业优惠政策。
问题：甲公司2019年度弥补亏损的填报
解析：
1.企业应按照“先到期亏损先弥补”原则计算亏损弥补
因此，甲公司2015年度实现的盈利20万元首先是弥补2013年度亏损，2013年度尚有30万元亏损尚未得到弥补。
2.根据《财政部 税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》（财税〔2018〕76号）规定：自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。
因此，甲公司在2019年取得高新技术企业证书，可以向前倒推5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予弥补。2019年度向前倒推5个年度，最早就是2014年度，故此2013年度尚未弥补完的亏损不能得到继续弥补。
3. 根据《关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知》（财税〔2018〕99号）规定，企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2018年1月1日～2020年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。
因此，甲公司2019年度发生的符合税法规定的研发费用，实际可以加计扣除金额=100万元×75%=75万元，该部分加计扣除应作为纳税调整，调减应纳税所得额。
因此，甲公司2019年度应纳税所得额=300万元-75万元=225万元。
4.申报表填报
第一步，填写《A107012研发费用加计扣除优惠明细表》，如表-1。由于篇幅所限，此处没有列举高新收入指标、研发费用指标等，故省略。
第二步，应填写《A107010免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》（自动生成），如表-2：
第三步，应填写《A107041高新技术企业优惠情况及明细表》，如表-3。由于篇幅所限，此处没有列举高新收入指标、研发费用指标等具体，故省略。
说明：减征企业所得税=（300-75）*（25%-15%）=22.50万元。
第四步，应填写《A107040减免所得税优惠明细表》（在软件中填报时，填写A107041后会自动生成），如表-4：
第五步，应填写《A106000企业所得税弥补亏损明细表》，如表-5：
最后，自动生成《A100000中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》中有关税收优惠和弥补亏损的数据，涉及到会计核算的“利润总额”等需要提前手动填写。如表-6：
说明：本案例涉及到高新技术企业、研发费用和弥补亏损的填报，具有一定的代表性，大家在学习时多做这方面的练习。
弥补亏损的填报虽然看起来简单，但是一旦和高新技术企业优惠政策、研发费用加计扣除、应税项目减免等优惠政策搅合在一起时，还是有很多问题是值得深入研讨的。欢迎大家对本文的不足提出补充意见，或提出类似问题，一起来探讨与交流，促进大家共同进步。
