標題：進一步深化增值稅改革
單位：中央財經大學財政稅務學院
刊期：《財政科學》2019年第10期
內容提要： 進一步推動增值稅改革，能實現“減稅降費”和優化增值稅稅制雙重目標。本文在回顧我國增值稅改革（減稅）歷程和取得的成效基礎上，對照增值稅的國際實踐，將增值稅基本原理與我國實際情況相結合，從簡併增值稅稅率、完善增值稅抵扣制度、擴大留抵改退稅範圍、改進增值稅優惠制度、加強抵扣憑證管理、相關配套改革等方面提出繼續深化增值稅改革的建議，目標是將我國增值稅建設成標準的一般性消費稅，最大程度實現增值稅“中性”原理。
關鍵詞： 深化增值稅改革 留抵改退稅 增值稅優惠制度 抵扣憑證管理 配套措施
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精彩內容摘編
減稅降費是切實降低企業稅費負擔、充分釋放企業潛能、助推我國經濟高質量發展的關鍵性舉措。2019年3月，李克強總理在《政府工作報告》中指出，今年將實施更大規模的減稅降費。我國自1979年引進增值稅制度以來，不斷改革和完善增值稅制度，如今增值稅已成為我國第一大稅種，國家稅務總局的數據顯示，2018年增值稅收入為77671億元，佔我國稅收總收入的45.7%。由於增值稅在我國稅制結構中的重要地位，增值稅改革成為減稅降費的主要內容，進一步深化增值稅改革的目標是將我國增值稅建設成標準的一般性消費稅，從而實現“減稅降費”和優化增值稅稅制的雙重目標。
進一步深化增值稅改革的方向與建議
在實施更大規模減稅降費的背景下，進一步深化增值稅改革的目標是將增值稅建設成標準的一般性消費稅，本文將增值稅基本原理與我國實際情況相結合，借鑑增值稅國際實踐與經驗，為實現“減稅降費”和優化增值稅稅制的雙重目標提出以下幾點思路與建議。
（一）簡併增值稅稅率
《政府工作報告》明確指出要繼續簡化增值稅稅率結構，營造簡潔透明、更加公平的稅收環境，進一步減輕企業負擔。目前我國增值稅有6%、9%、13%三檔稅率，我國增值稅稅率結構趨於合理並朝著三檔變兩檔的目標邁進。不論是增值稅原理，還是發達國家相關實踐經驗都表明，稅率檔次過多不利於發揮增值稅的中性優勢，且會增加稅務機關的稅收徵管成本和納稅人的遵從成本，給稅收徵管帶來諸多難題。因此，簡併增值稅稅率是進一步深化增值稅改革時期建設現代型增值稅不得不面對的首要問題（樊勇，2016）。
（二）完善增值稅抵扣範圍
健全的抵扣制度能夠消除重複徵稅，是影響增值稅中性作用的最主要因素。增值稅抵扣制度的差異，會直接影響到各環節納稅人承擔的稅收負擔。由於稅制模式選擇及稅收徵管的原因，即使是較早實行增值稅的發達國家也難以做到完全的分攤和抵扣，做到“應抵盡抵”，這反映了增值稅制度及其抵扣制度的“有限性”。隨著中國增值稅徵收範圍全覆蓋，增值稅可抵扣範圍面臨著“量大、面廣、點散”的複雜局面，這給增值稅抵扣制度的設計和徵管增加了難度。為最大限度發揮增值稅抵扣制度的作用，同時規避管理風險，可以仿照一些OECD 國家的做法，在下一步抵扣制度設計中採用“限制抵扣清單”“例外條款”等方法，還可以借鑑企業所得稅中對業務招待費的“部分折扣”的做法，即對招待費、交通費等難以區分商用還是私用的抵扣，採用“打折”的形式予以確認。
（三）擴大留抵改退稅的範圍及適用條件
我國企業普遍關心行業間增值稅稅負的變動，類似問題在其他國家很少出現，這是因為這些國家擁有及時徹底的增值稅退稅制度，在這些國家中，增值稅是嚴格的間接稅，稅負可以轉嫁到下一流轉環節，其實際負擔人是最終消費者，增值稅稅負高低對生產企業並無影響。2019年4月1日起，我國開始全面試行增值稅期末留底退稅制度，此次留抵退稅不再區分行業，只要增值稅一般納稅人符合規定條件，都可以申請退還新增留抵稅額，這標誌著我國初步建立了制度性的期末留抵退稅制度，在完善增值稅制度、優化營商環境等方面邁出了一大步，未來還應進一步擴大留抵改退稅範圍，切實降低企業稅負。
（四）優化增值稅零稅率及免稅制度設計
增值稅優惠制度設計在理論和實踐中一直處於兩難境地。一方面，少優惠或沒有優惠是實現增值稅徵收鏈條完整的前提，也是理想增值稅制度所追求的。另一方面，考慮到增值稅的累退性及徵管等因素，大部分OECD 國家對食品、醫療、公共部門、金融、房地產等實行了免稅或零稅率政策。與其他間接稅不同，增值稅優惠有零稅率和免稅率兩種制度設計，二者有本質區別，需要合理應用。我國目前增值稅免稅項目有24個，其中包括7個法定免稅項目和17個特定免稅項目。與澳大利亞、加拿大、法國、英國、新西蘭等國的政策相比，免稅項目相對較多，而零稅率項目較少。應在充分考慮我國國情的基礎上，借鑑國際經驗，不斷完善改進我國增值稅優惠制度。
（五）加強以增值稅抵扣憑證為核心的稅收徵管
增值稅的偷稅、騙取退稅問題正越來越受到增值稅發達國家的重視。有OECD國家稅務專家認為，歐盟的增值稅徵收率大概在0.6 至0.7 之間，加強徵管是歐盟未來增值稅改革的最主要任務。與這些發達國家相比，我國的增值稅徵管似乎更加成功，尤其是自1998年開始建設的金稅工程已日臻成熟，切實解決了“假票虛開”問題，但“真票虛開”問題目前還沒有更徹底的解決辦法。此外，地下經濟、現金交易都是擺在增值稅徵管面前的難題。為實現應抵盡抵，應當加強對進項稅額抵扣的審核，健全產銷地之間的交叉稽核檢查制度，同時加大對異常申報企業的處罰力度，重點監控長期出現留抵稅金的“問題企業”，廣泛開展稅收政策宣傳工作，增強納稅人的納稅意識和業務技能。
（六）推進相關配套措施的改革
推進增值稅相關配套措施的改革涉及諸多方面，如加快推進增值稅立法工作，使增值稅徵稅範圍、稅率、減免稅優惠等稅收要素以法律形式確定下來，等等。本文認為增值稅相關配套措施的改革應重點強調兩方面：一是適當提高特別消費稅比重，二是完善地區間稅收分配製度。
首先，在貨物勞務稅結構方面，相較於其他國家，我國特別消費稅佔比較低，僅佔貨物勞務稅比重的20%左右，特別消費稅的功能除了基本的收入保障功能外，還包括環境補償功能、收入再分配功能，在保障稅收收入的同時，應注重發揮特別消費稅所具有的社會福利改進功能，如加強對高消費、高汙染、高能耗的非環保商品的徵收力度，有助於人們形成節能環保的生活方式，促進經濟平衡充分發展。根據社會經濟發展需要不斷完善消費稅徵稅範圍，合理設置消費稅稅率，適當提高特別消費稅比重，降低一般消費稅比重，以配合增值稅改革的深入推進。
其次，在稅收分配製度方面，1994年分稅制改革使我國確立了中央與地方的稅收縱向分配製度，然而卻缺少地方政府間的稅收橫向分配製度，由於增值稅是間接稅，稅收負擔最終由消費者承擔，因而容易導致區域稅源與稅收背離，對此，我國應加快建立合理有效的稅收分配機制，在借鑑國外有益經驗並結合我國具體國情的基礎上，考慮運用分配公式或是差別稅率對跨省稅收進行合理分配，還可以建立一種綜合考慮各地區經濟發展狀況、消費水平、人口、產業結構等對增值稅貢獻比重的分配方式。
全文刊載於《財政科學》2019年第10期，歡迎訂閱！
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